Accordo di ristrutturazione dei debiti con transazione fiscaleinquadramentoCome si è già visto, l'accordo di ristrutturazione dei debiti è quell'accordo, concluso fra l'impresa debitrice e tanti creditori rappresentanti almeno il 60% del proprio indebitamento, volto a ristrutturare – cioè rideterminare l'entità (accordo remissorio) ovvero riscadenziare nel tempo (accordo dilatorio) – le proprie obbligazioni. La natura prettamente negoziale dell'istituto spiega perché esso, di regola, non produca effetti vincolanti per coloro che non vi aderiscono (i c.d. creditori estranei), i quali dovranno essere pagati alle scadenze contrattuali pattuite o di legge, salva la sola possibilità per il debitore, in caso di omologazione dell'accordo, di fruire di una moratoria sino a 120 giorni. L'accordo deve essere pubblicato sul registro delle imprese e da quel momento produce effetti “protettivi” per il patrimonio del debitore che, naturalmente, deve altresì richiedere con ricorso al tribunale territorialmente competente l'omologazione dell'accordo stesso, accompagnato da un piano aziendale e dall'attestazione di attuabilità dello stesso, con particolare riguardo alla sua attitudine a consentire il pagamento dei creditori non aderenti. Per lungo tempo si è posto il problema del pagamento in percentuale dei debiti tributari o, più genericamente, erariali ritenendosi – secondo un orientamento maggioritario fondato sul testo iniziale dell'art. 183-ter l.fall. che l'IVA e le ritenute operate e non versate dovessero essere necessariamente pagate interamente. Tale situazione è mutata anche a seguito di una pronuncia delle Corte di giustizia UE, la quale ha ritenuto nell'aprile 2016 che non contrastasse con la disciplina comunitaria una normativa nazionale che consentisse il pagamento in percentuale dell'IVA, purché in misura non inferiore a quanto ottenibile a seguito di procedura liquidatoria. L'accordo di ristrutturazione con transazione fiscale trova oggi la sua disciplina fondamentale nell'art. 63 c.c.i.i. che, in sede di modifiche apportate dal Correttivo e quindi dal d.lgs. n. 83/2022, è stato ampliato nella sua sfera applicativa anche al pagamento parziale e dilazionato dei contributi ed accessori, oltre che dei debiti tributari. In detta sede è stato, altresì, ampliato a 90 gg. il termine per l'adesione alla transazione fiscale da parte delle amministrazioni interessate. Da notare il nuovo art. 63 comma 2-bis c.c.i.i. (che in gran parte riprende il vecchio testo dell'art. 48, comma 5), il quale consente al Tribunale, in sede di omologazione dell'accordo, di esprimere il consenso al posto dell'amministrazione finanziaria o dell'ente gestore di forme di previdenza o assistenza obbligatorie, quando il trattamento offerto sia in concreto più favorevole dell'alternativa liquidatoria. Si tratta di una sorta di adesione ope judicis che vale sia ai fini del raggiungimento delle maggioranze di legge richieste per la conclusione dell'accordo di ristrutturazione che, a ben vedere, al fine di estendere il trattamento migliorativo offerto e non accettato dall'amministrazione. Tale disposizione rende l'accordo di ristrutturazione, come ridisegnato dal nuovo Codice della crisi e dell'insolvenza, di particolare interesse, anche per i costi più limitati che comporta rispetto al concordato preventivo. Resta fermo il limite che il cram down può operare solo laddove l'adesione dell'erario sia determinante al fine di raggiungere le maggioranze di legge per l'approvazione dell'accordo. Questa disciplina è stata profondamente modificata, prima con l'art. 1-bis del d.l. n. 69/2023, convertito in l. n. 103/2023, da ultimo con il Correttivo-ter (d.lgs. n. 136/2024). Quest'ultima normativa ha introdotto talune limitazioni alla possibilità di cram down giudiziale, i cui presupposti oggi prevedono necessariamente che: a) l'accordo non deve avere carattere liquidatorio; b) il credito complessivo vantato dagli altri creditori aderenti deve essere pari ad almeno un quarto dell'importo complessivo dei crediti; c) il soddisfacimento dell'amministrazione finanziaria o degli enti gestori di previdenza e assistenza obbligatorie non deve essere deteriore rispetto all'alternativa della liquidazione giudiziale alla data della proposta; d) il soddisfacimento dei crediti dell'amministrazione finanziaria e degli enti gestori di forme di previdenza o assistenza obbligatorie deve essere almeno pari al 50 per cento dell'ammontare dei crediti di ciascun ente creditore, esclusi sanzioni ed interessi, fermo restando il pagamento degli interessi di dilazione al tasso legale vigente nel corso di tale periodo. Qualora però l'ammontare dei crediti degli altri aderenti sia inferiore ad un quarto del debito complessivo, allora la percentuale minima di soddisfacimento dell'erario – come sopra determinata – sale dal 50 al 60 per cento. Vi sono poi alcuni casi in cui il cram down è comunque vietato, essenzialmente con riferimento a casi di reiterati inadempimenti del debitore o a fronte di abusi o utilizzo di contabilità apocrifa. Formula
ACCORDO DI RISTRUTTURAZIONE DEI DEBITI CON TRANSAZIONE FISCALE Con la presente scrittura privata, redatta in .... originali, TRA la Società .... con sede in .... C.F. .... iscritta al Registro della CCIA di .... al n. ...., in persona del legale rappresentante Sig. .... nato a .... il .... C.F. ...., (di seguito la debitrice) E la Società .... con sede in .... C.F. .... iscritta al Registro della CCIA di .... al n. ...., in persona del legale rappresentante Sig. .... nato a .... il .... C.F. ...., la ditta .... in persona del suo titolare Sig. ...., con sede in ...., C.F. ...., iscritta al Registro della CCIA di .... al n. ....; il Sig. ...., n. .... a ...., il ...., residente a ...., via ...., C.F. .... [1] (di seguito i creditori) PREMESSO CHE – l'art. 57 c.c.i.i. consente alla debitrice di sottoporre al Tribunale di .... un accordo di ristrutturazione dei debiti stipulato con i creditori che rappresentino almeno il 60% dei crediti, onde ottenerne l'omologa e perseguire la ristrutturazione del proprio debito; – la debitrice si trova in stato di crisi, come risulta dalla situazione economico-patrimoniale e finanziaria aggiornata alla data del ...., che si allega quale doc. .... e che costituisce la data di riferimento cui sono ancorate le valutazioni del piano aziendale e l'attestazione redatta dal dott. ...., iscritto all'albo dei revisori contabili di ...., che pure si allegano quali docc. ....; – la debitrice, con assemblea del ...., ha deliberato di autorizzare l'Amministratore e Leg. Rapp. Sig. .... a sottoporre ai creditori un piano di ristrutturazione dei debiti ed un accordo redatto come segue; – fra le parti sono intercorse trattative nel corso delle quali la debitrice ha messo a disposizione i propri dati aziendali aggiornati alla data predetta del .... ed illustrato il piano che sta alla base della presente formulazione di accordo; – alla data del .... i creditori della debitrice risultano così costituiti: • creditori ipotecari Euro .... [2] ; • creditori pignoratizi Euro .... [3] ; • creditori privilegiati Euro .... [4] ; • creditori chirografari Euro ....; • Totale Euro .... (il tutto come da elenco dei creditori allegato quale doc. ....). – il presente accordo di ristrutturazione dei debiti prevede per i creditori aderenti: • il pagamento dei creditori ipotecari nella percentuale del ....% [5] • il pagamento dei creditori pignoratizi nella percentuale del ....% • il pagamento dei creditori privilegiati nella percentuale così distintamente sviluppata: • art. 2751-bis n. 1 c.c. pari ad Euro .... nella percentuale del ....% • art. 2751-bis n. 2 pari ad Euro .... nella percentuale del ....% • .... [6] • il pagamento dei creditori chirografari, che ammontano ad Euro .... nella percentuale del ....% [7] – pertanto, i creditori aderenti rappresentano una percentuale del ....% rispetto al monte-crediti complessivo vantato verso la debitrice alla data del .... – I creditori, con la sottoscrizione del presente piano attestano di aver visionato tutta la documentazione sociale inerente ed, altresì, la relazione redatta dall'esperto al fine di attestare l'attuabilità del piano di ristrutturazione dei debiti e la sua idoneità ad assicurare il regolare pagamento dei creditori estranei (cfr. docc. ....); – Con particolare riferimento ai debiti di carattere tributario, così come sopra meglio elencati, l'attestazione redatta dal professionista indipendente – ed allegata al presente atto – motivatamente conclude per la convenienza rispetto all'alternativa liquidatoria in quanto .... [8] ; – il presente piano verrà depositato presso il Tribunale di .... entro .... giorni dalla sottoscrizione onde ottenere l'omologa dell'accordo; – contestualmente lo stesso viene presentato presso l'ufficio finanziario competente di .... unitamente alla dichiarazione sostitutiva del l.r. in ordine al fatto che la documentazione rappresenta fedelmente e integralmente la situazione dell'impresa, con particolare riguardo alle poste attive del patrimonio; tutto ciò premesso e considerato, tra le parti SI CONVIENE E SI STIPULA QUANTO SEGUE 1. Premesse Le premesse costituiscono parte integrante e sostanziale del presente accordo. 2. Oggetto dell'accordo e moratoria La debitrice, dalla data di avvenuta pubblicazione del decreto di omologa del presente accordo nel registro delle imprese, si obbliga a corrispondere ai creditori che si impegnano ad accettare quanto segue: – Euro .... alla Società ...., il cui credito è assistito dal iscrizione ipotecaria sul bene ...., stimato in Euro .... come da perizia dell'Ing. ...., iscritto all'Albo degli ingegneri di ...., allegata al presente accordo quale doc. ....; tale importo sarà pagato entro .... gg. dalla alienazione del bene che dovrà avvenire entro il .... previa adeguata pubblicità ed avvalendosi di mediatori e soggetti specializzati .... [9] ; – Euro .... alla Società ...., il cui credito è assistito da pegno .... sui titoli .... presso la Banca di ...., n. dossier ....; tale importo sarà pagato entro .... gg. dalla vendita dei titoli oppignorati sul mercato telematico di .... a mezzo intermediario finanziario costituito da ....; – una percentuale pari a ....% dell'importo nominale del credito alle Società ..... assistito da privilegio ex art. .... c.c.; – una percentuale pari a ....% dell'importo nominale del credito alle Società ..... assistito da privilegio ex art. .... c.c.; – una percentuale del ....% ai crediti privi di cause di prelazione rispettivamente vantati da .... [10] . I creditori non aderenti (c.d. “estranei”) saranno pagati entro 120 gg. dalla pubblicazione del decreto di omologazione del presente accordo – per quanto riguarda i crediti già scaduti anteriormente a tale data – ovvero entro 120 gg. dalla scadenza per i crediti non ancora scaduti alla data di pubblicazione del decreto di omologazione. Con il ricevimento di dette somme ed importi i creditori aderenti rinunceranno, così come rinunciano, a pretendere l'intero importo dei crediti come sopra indicati, dichiarandosi fin da ora soddisfatti, salvo risoluzione delle presenti intese. 3. Azioni dei creditori I creditori, sottoscrivendo il presente accordo di ristrutturazione, si obbligano a non azionare i propri crediti fino alla data del ...., momento entro il quale si presume che ..... Decorsa tale data la debitrice, salvo cause di forza maggiore, si impegna a corrispondere gli interessi al tasso del ....% [11] . È in facoltà dei creditori di procedere con la risoluzione dell'accordo, riacquistando il potere di agire con qualsiasi mezzo a tutela del proprio credito qualora alla data del .... gli impegni di pagamento di cui al precedente art. 2 siano inadempiuti. 4. Garanzie A garanzia dell'esatto adempimento delle proprie obbligazioni, la Società .... rilascia fideiussione, escutibile a prima richiesta, emessa da .... per l'importo di Euro .... con scadenza il .... [12] . 5. Termini Entro e non oltre .... giorni dalla sottoscrizione del presente accordo, la debitrice si obbliga a depositare il presente accordo di ristrutturazione dei debiti nella cancelleria della sezione Fallimentare del Tribunale di ...., al fine di ottenerne l'omologa. A tal fine ha già dato mandato all'Avv. .... come risulta dal doc. .... sottoscritto in data ..... 6. Spese Spese ed oneri tutti conseguenti ed inerenti il presente accordo, spese di registrazione comprese, devono intendersi ad esclusivo carico della debitrice, che le assume. 7. Modifiche all'accordo Qualsiasi modifica alle disposizioni del presente accordo, di qualsiasi natura esso sia, sarà valida solo se redatta in forma scritta ed allegata al presente accordo come appendice e con la partecipazione di ...., fermo il rispetto di quanto previsto dall'art. 58 c.c.i.i. 8. Transazione fiscale L'indebitamento fiscale complessivo ammonta ad Euro .... ed è così suddiviso: .... [13] . Tali importi saranno soddisfatti così come segue: ..... Il soddisfacimento così previsto è più conveniente rispetto all'alternativa liquidatoria in quanto .... [14] . A tal fine si richiede che, previo parere della competente Direzione regionale, il Sig. Direttore dell'Agenzia delle Entrate di ...., al quale in precedenza la proposta è stata illustrata, voglia sottoscrivere per adesione il presente atto. In mancanza la ricorrente si riserva di richiedere al Tribunale l'emissione del consenso sostitutivo, ex art. 63c.c.i.i. Luogo e data .... Allegati: .... .... Firma Debitrice .... Firma Creditori .... [1]Ripetere per ciascuno dei creditori aderenti. [2]Specificare per ciascun gravame, data di insorgenza del credito e della garanzia ...., relativo grado ...., bene che è costituito a garanzia ...., l'importo massimo della stessa corrisponde ad Euro .... ed il residuo debito ipotecario ammonta ad Euro .... alla data di riferimento. [3]Indicare data ed oggetto della garanzia reale ...., nonché il debito garantito residuo pari ad Euro .... alla data di riferimento. [4]Specificare, oltre all'importo complessivo del ceto creditorio privilegiato, l'entità ed il grado dei crediti privilegiati. È possibile, per semplicità, indicare nell'accordo l'entità di ciascun grado e rinviare ad un elenco allegato l'individuazione di ciascun creditore, con la misura ed il grado del relativo diritto. [5]Occorre indicare ciascun credito ipotecario ed inserire la stima del bene in garanzia al fine di verificare la capienza dello stesso rispetto al residuo debito alla data di riferimento. Le stime sono generalmente contenute in una perizia allegata. [6]Proseguire per ciascun grado secondo le intese raggiunte. [7]È possibile inserire trattamenti differenziati fra creditori tutti appartenenti al ceto chirografario, in quanto nell'accordo non è indispensabile seguire rigidamente, nel trattamento offerto, l'ordine delle cause legittime di prelazione. Sono piuttosto le trattative e le reciproche condizioni di forza economica e contrattuale a rilevare. [8]A seguito delle modifiche apportate dal c.d. Correttivo, oltre ai debiti di carattere fiscale vengono in considerazione anche i debiti contributivi e per forme di assistenza obbligatoria. [9]Può essere prevista una figura professionale gradita anche ai creditori che si occupi dell'attuazione dell'accordo. [10]Oppure come da elenco allegato quale doc. ..... [11]Clausola esemplificativa da adattare al caso concreto: può infatti essere previsto un tasso di interesse, spesso rinegoziato, immediato, oppure ancora il rilascio di nuove garanzie. Il vantaggio di questa seconda previsione sta nel fatto che esse, in quanto operazioni compiute in attuazione dell'accordo (ovviamente purché omologato) finiscono per acquisire stabilità rispetto all'azione revocatoria ed irrilevanza sul piano penalistico. [12]Oppure la Società garantisce l'adempimento delle presenti obbligazioni con tutto il suo patrimonio, presente e futuro, composto alla data del .... da .... (come da doc. ....); oppure rilascio di altre garanzie, ad esempio ipotecarie. [13]Indicare importi e grado. Indicare altresì eventuali oneri di riscossione ed aggio da considerarsi in chirografo. [14]Precisare (ad es. per l'apporto di finanza terza ....). commentoDa notare che Cass. n. 12064/2019, ha affermato che In sede di omologa dell'accordo di ristrutturazione dei debiti, il sindacato del tribunale non è limitato ad un controllo formale della documentazione richiesta, ma comporta anche una verifica di legalità sostanziale compresa quella circa l'effettiva esistenza, in termini di plausibilità e ragionevolezza, della garanzia del pagamento integrale dei creditori estranei all'accordo nei tempi previsti per legge. Più recentemente, sul tema dell'accordo con transazione fiscale, Cass. n. 16755/2020, ha precisato che ciò non determina alcun effetto di “cristallizzazione” dei rapporti giuridici d'imposta, non producendosi né il consolidamento del debito fiscale, né la cessazione delle liti fiscali pendenti. Tuttavia, una volta che l'accordo di ristrutturazione sia stato omologato ai sensi dell'art. 182-bis l.fall., deve essere dichiarata la cessazione della materia del contendere con riferimento a tutti i contenziosi fiscali pendenti al momento della presentazione della domanda. Si è inoltre ritenuto che l'iscrizione a ruolo del carico tributario rientrante in una proposta di transazione fiscale ex art. 182-ter l.fall. e la conseguente notificazione della cartella di pagamento sono possibili solo laddove gli effetti dell'accordo vengano meno in conseguenza dell'inadempimento del contribuente. Da ricordare anche Trib. Palermo 16 settembre 2021, che, sulla scia della giurisprudenza di merito dominante, ha ritenuto il cram down fiscale applicabile anche nell'ipotesi di voto contrario da parte dell'amministrazione finanziaria e degli enti previdenziali. Trib. Bergamo 31 gennaio 2024, ha affermato che a partire dal 14 giugno 2023, non è più possibile chiedere l'omologa degli accordi di ristrutturazione secondo la disciplina dell'art. 63, comma 2-bis c.c.i.i., dovendosi invece applicare il secondo e terzo comma dell'art. 1-bis del d.l. n. 69/2023, convertito in l. n. 103/2023. Secondo tale disposizione, il tribunale può omologare l'accordo di ristrutturazione in assenza di adesione da parte dell'Amministrazione Finanziaria (cram down), solo in presenza delle seguenti condizioni congiuntamente considerate: a) che l'accordo non abbia carattere liquidatorio; b) che l'adesione dell'Agenzia delle Entrate sia determinante ai fini del raggiungimento della percentuale del 60% dei creditori; c) che il credito complessivo vantato dagli altri creditori aderenti all'accordo di ristrutturazione sia pari ad almeno un quarto dell'importo complessivo dei crediti; d) che la proposta di soddisfacimento dell'Amministrazione finanziaria sia conveniente rispetto all'alternativa liquidatoria; e) che il soddisfacimento dei crediti dell'Amministrazione finanziaria sia di almeno il 30% dell'ammontare del suo credito, con la precisazione che per il caso in cui l'ammontare complessivo dei crediti vantati dagli altri creditori aderenti all'accordo di ristrutturazione sia inferiore ad un quarto del totale dei crediti, il credito dell'Amministrazione finanziaria deve essere soddisfatto per almeno il 40% del suo ammontare. Discussa è la possibilità di ADR con il solo erario. Secondo Trib. Ancona 15 maggio 2024, nell'ambito degli accordi di ristrutturazione di cui all'art. 63 c.c.i.i., il cram down fiscale e previdenziale è ammissibile anche quando Agenzia entrate e INPS sono gli unici creditori. Al contrario, per App. Roma 27 febbraio 2024, non è ammissibile la proposta di accordo di ristrutturazione dei debiti che preveda l'adesione forzosa dell'Agenzia delle entrate e consideri come “non aderenti” tutti gli altri creditori dei quali è dunque contemplato il pagamento integrale; in tale contesto non è, infatti, possibile parlare di accordo con i creditori posto che l'unico creditore il cui credito dovrebbe essere per effetto appunto dell'accordo assoggettato a falcidia si vedrebbe costretto ad aderire non in forma di un accordo bensì per effetto dello strumento del c.d. cram down. |
