Codice Civile art. 2427 - Contenuto della nota integrativa 1.Contenuto della nota integrativa 1. [I]. La nota integrativa deve indicare, oltre a quanto stabilito da altre disposizioni: 1) i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all'origine in moneta avente corso legale nello Stato; 2) i movimenti delle immobilizzazioni, specificando per ciascuna voce: il costo; le precedenti rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni; le acquisizioni, gli spostamenti da una ad altra voce, le alienazioni avvenuti nell'esercizio; le rivalutazioni, gli ammortamenti e le svalutazioni effettuati nell'esercizio; il totale delle rivalutazioni riguardanti le immobilizzazioni esistenti alla chiusura dell'esercizio; 3) la composizione delle voci: "costi di impianto e di ampliamento" e costi di sviluppo2, nonché le ragioni della iscrizione ed i rispettivi criteri di ammortamento; 3-bis) la misura e le motivazioni delle riduzioni di valore applicate alle immobilizzazioni materiali e 3 immateriali 4, facendo a tal fine esplicito riferimento al loro concorso alla futura produzione di risultati economici, alla loro prevedibile durata utile e, per quanto rilevante5, al loro valore di mercato, segnalando altresì le differenze rispetto a quelle operate negli esercizi precedenti ed evidenziando la loro influenza sui risultati economici dell'esercizio 6; 4) le variazioni intervenute nella consistenza delle altre voci dell'attivo e del passivo; in particolare, per le voci del patrimonio netto, per i fondi e per il trattamento di fine rapporto, la formazione e le utilizzazioni; 5) l'elenco delle partecipazioni, possedute direttamente o per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, in imprese controllate e collegate, indicando per ciascuna la denominazione, la sede, il capitale, l'importo del patrimonio netto, l'utile o la perdita dell'ultimo esercizio, la quota posseduta e il valore attribuito in bilancio o il corrispondente credito; 6) distintamente per ciascuna voce, l'ammontare dei crediti e dei debiti di durata residua superiore a cinque anni, e dei debiti assistiti da garanzie reali su beni sociali, con specifica indicazione della natura delle garanzie e con specifica ripartizione secondo le aree geografiche; 6-bis) eventuali effetti significativi delle variazioni nei cambi valutari verificatesi successivamente alla chiusura dell'esercizio; 6-ter) distintamente per ciascuna voce, l'ammontare dei crediti e dei debiti relativi ad operazioni che prevedono l'obbligo per l'acquirente di retrocessione a termine; 7) la composizione delle voci "ratei e risconti attivi" e "ratei e risconti passivi" e della voce "altri fondi" dello stato patrimoniale7, nonché la composizione della voce "altre riserve"; 7-bis) le voci di patrimonio netto devono essere analiticamente indicate, con specificazione in appositi prospetti della loro origine, possibilità di utilizzazione e distribuibilità, nonché della loro avvenuta utilizzazione nei precedenti esercizi; 8) l'ammontare degli oneri finanziari imputati nell'esercizio ai valori iscritti nell'attivo dello stato patrimoniale, distintamente per ogni voce; 9) l'importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate, nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di quest'ultime sono distintamente indicati8); 10) la ripartizione dei ricavi delle vendite e delle prestazioni secondo categorie di attività e secondo aree geografiche 9; 11) l'ammontare dei proventi da partecipazioni, indicati nell'articolo 2425, numero 15), diversi dai dividendi; 12) la suddivisione degli interessi ed altri oneri finanziari, indicati nell'articolo 2425, n. 17), relativi a prestiti obbligazionari, a debiti verso banche, e altri; 13) l'importo e la natura dei singoli elementi di ricavo o di costo di entità o incidenza eccezionali10; 14) un apposito prospetto contenente: a) la descrizione delle differenze temporanee che hanno comportato la rilevazione di imposte differite e anticipate, specificando l'aliquota applicata e le variazioni rispetto all'esercizio precedente, gli importi accreditati o addebitati a conto economico oppure a patrimonio netto, le voci escluse dal computo e le relative motivazioni; b) l'ammontare delle imposte anticipate contabilizzato in bilancio attinenti a perdite dell'esercizio o di esercizi precedenti e le motivazioni dell'iscrizione, l'ammontare non ancora contabilizzato e le motivazioni della mancata iscrizione; 15) il numero medio dei dipendenti, ripartito per categoria; 16) l'ammontare dei compensi, delle anticipazioni e dei crediti concessi agli spettanti agli amministratori ed ai sindaci, cumulativamente per ciascuna categoria, precisando il tasso d'interesse, le principali condizioni e gli importi eventualmente rimborsati, cancellati o oggetto di rinuncia, nonché gli impegni assunti per loro conto per effetto di garanzie di qualsiasi tipo prestate, precisando il totale per ciascuna categoria 11; 16-bis) salvo che la società sia inclusa in un ambito di consolidamento e le informazioni siano contenute nella nota integrativa del relativo bilancio consolidato, l'importo totale dei corrispettivi spettanti al revisore legale o alla società di revisione legale per la revisione legale dei conti annuali, l'importo totale dei corrispettivi di competenza per gli altri servizi di verifica svolti, l'importo totale dei corrispettivi di competenza per i servizi di consulenza fiscale e l'importo totale dei corrispettivi di competenza per altri servizi diversi dalla revisione contabile 12; 17) il numero e il valore nominale di ciascuna categoria di azioni della società e il numero e il valore nominale delle nuove azioni della società sottoscritte durante l'esercizio; 18) le azioni di godimento, le obbligazioni convertibili in azioni, i warrants, le opzioni e i titoli o valori simili emessi dalla società, specificando il loro numero e i diritti che essi attribuiscono 13; 19) il numero e le caratteristiche degli altri strumenti finanziari emessi dalla società, con l'indicazione dei diritti patrimoniali e partecipativi che conferiscono e delle principali caratteristiche delle operazioni relative; 19-bis) i finanziamenti effettuati dai soci alla società, ripartiti per scadenze e con la separata indicazione di quelli con clausola di postergazione rispetto agli altri creditori; 20) i dati richiesti dal terzo comma dell'articolo 2447-septies con riferimento ai patrimoni destinati ad uno specifico affare ai sensi della lettera a) del primo comma dell'articolo 2447-bis; 21) i dati richiesti dall'articolo 2447-decies, ottavo comma; 22) le operazioni di locazione finanziaria che comportano il trasferimento al locatario della parte prevalente dei rischi e dei benefici inerenti ai beni che ne costituiscono oggetto, sulla base di un apposito prospetto dal quale risulti il valore attuale delle rate di canone non scadute quale determinato utilizzando tassi di interesse pari all'onere finanziario effettivo inerenti i singoli contratti, l'onere finanziario effettivo attribuibile ad essi e riferibile all'esercizio, l'ammontare complessivo al quale i beni oggetto di locazione sarebbero stati iscritti alla data di chiusura dell'esercizio qualora fossero stati considerati immobilizzazioni, con separata indicazione di ammortamenti, rettifiche e riprese di valore che sarebbero stati inerenti all'esercizio; 22-bis) le operazioni realizzate con parti correlate, precisando l'importo, la natura del rapporto e ogni altra informazione necessaria per la comprensione del bilancio relativa a tali operazioni, qualora le stesse non siano state concluse a normali condizioni di mercato. Le informazioni relative alle singole operazioni possono essere aggregate secondo la loro natura, salvo quando la loro separata evidenziazione sia necessaria per comprendere gli effetti delle operazioni medesime sulla situazione patrimoniale e finanziaria e sul risultato economico della società 14 15; 22-ter) la natura e l'obiettivo economico di accordi non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione del loro effetto patrimoniale, finanziario ed economico, a condizione che i rischi e i benefici da essi derivanti siano significativi e l'indicazione degli stessi sia necessaria per valutare la situazione patrimoniale e finanziaria e il risultato economico della società 16; 22-quater) la natura e l'effetto patrimoniale, finanziario ed economico dei fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell'esercizio 17; 22-quinquies) il nome e la sede legale dell'impresa che redige il bilancio consolidato dell'insieme più grande di imprese di cui l'impresa fa parte in quanto impresa controllata, nonché il luogo in cui è disponibile la copia del bilancio consolidato 18; 22-sexies) il nome e la sede legale dell'impresa che redige il bilancio consolidato dell'insieme più piccolo di imprese di cui l'impresa fa parte in quanto impresa controllata nonché il luogo in cui è disponibile la copia del bilancio consolidato 19; 22-septies) la proposta di destinazione degli utili o di copertura delle perdite 20. [II]. Le informazioni in nota integrativa relative alle voci dello stato patrimoniale e del conto economico sono presentate secondo l'ordine in cui le relative voci sono indicate nello stato patrimoniale e nel conto economico21.
[2] L'art. 6, d.lg. 18 agosto 2015, n. 139, ha sostituito le parole: «:"costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità"» con le parole: «costi di sviluppo». Le disposizioni del decreto entrano in vigore dal 1° gennaio 2016 e si applicano ai bilanci relativi agli esercizi finanziari aventi inizio a partire da quella data. [3] Le parole «materiali e» sono state inserite dall'art. 18 1a) d.lg. 28 dicembre 2004, n. 310. [4] Le parole «di durata indeterminata» che figuravano dopo la parola «immateriali» sono state soppresse dall'art. 181b) d.lg. n. 310, cit. [5] La parola «rilevante» è stata sostituita alla parola «determinabile» dall'art. 181c) d.lg. n. 310, cit. [6] Le parole «e sugli indicatori di redditività di cui sia stata data comunicazione» che figuravano dopo la parola «esercizio» sono state soppresse dall'art. 181d) d.lg. n. 310, cit. [7] L'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. ha soppresso, dopo le parole: «stato patrimoniale», le parole: «, quando il loro ammontare sia apprezzabile». [8] L'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. ha sostituito il numero 9). Il testo precedente recitava: «gli impegni non risultanti dallo stato patrimoniale; le notizie sulla composizione e natura di tali impegni e dei conti d'ordine, la cui conoscenza sia utile per valutare la situazione patrimoniale e finanziaria della società, specificando quelli relativi a imprese controllate, collegate, controllanti e a imprese sottoposte al controllo di queste ultime». [9] L'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. ha soppresso le parole : «se significativa,». [10] L'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. , ha sostituito il numero. Il testo precedente recitava: «la composizione delle voci: "proventi straordinari" e: "oneri straordinari" del conto economico, quando il loro ammontare sia apprezzabile». [11] L'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. ha inserito, dopo le parole: «l'ammontare dei compensi», le parole: «, delle anticipazioni e dei crediti concessi agli» e dopo le parole: «ciascuna categoria» sono inserite le seguenti: «, precisando il tasso d'interesse, le principali condizioni e gli importi eventualmente rimborsati, cancellati o oggetto di rinuncia, nonché gli impegni assunti per loro conto per effetto di garanzie di qualsiasi tipo prestate, precisando il totale per ciascuna categoria». [12] Numero aggiunto dall'art. 37, comma 16, del d.lg. 27 gennaio 2010, n. 39. [13] L'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. ha inserito, dopo le parole: «obbligazioni convertibili in azioni» le parole: «, i warrants, le opzioni». [14] Numero aggiunto dall'art. 1 d.lg. 3 novembre 2008 n. 173. [15] L'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. ha soppresso, dopo le parole: «qualora le stesse», le parole: «siano rilevanti e». [16] Numero aggiunto dall'art. 1 d.lg. 3 novembre 2008 n. 173. [17] Numero aggiunto dall'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. [18] Numero aggiunto dall'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. [19] Numero aggiunto dall'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. [20] Numero aggiunto dall'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. [21] Comma aggiunto dall'art. 1 d.lg. 3 novembre 2008 n. 173 e poi sostituito dall'art. 6, d.lg. n. 139 del 2015, cit. Il testo recitava: «Ai fini dell'applicazione del primo comma, numeri 22-bis) e 22-ter), e degli articoli 2427-bis e 2428, terzo comma, numero 6-bis), per le definizioni di "strumento finanziario", "strumento finanziario derivato", "fair value", "parte correlata" e "modello e tecnica di valutazione generalmente accettato" si fa riferimento ai principi contabili internazionali adottati dall'Unione europea». InquadramentoL'art. 2423, risultante dalla modifica operata dall'art. 6 d.lgs. 18 agosto 2015, n. 139, prevede che il bilancio di esercizio sia formato dallo stato patrimoniale, dal conto economico, dal rendiconto finanziario e dalla nota integrativa. La nota integrativa raccoglie informazioni integrative rispetto a quelle desumibili dai prospetti contabili di bilancio che servono a fornire una rappresentazione più completa, corretta e veritiera della situazione patrimoniale e finanziaria dell'impresa (Colombo, 1994, 138; Bocchini, 335; De Angelis, 1036). Il contenuto della nota integrativa è disciplinato dall'art. 2427, ma sussistono numerose norme che contengono ulteriori indicazioni che devono essere inserite nella nota integrativa. L'articolo in esame è stato poi in maniera significativa modificato dal già richiamato d.lgs. 18 agosto 2015, n. 139. La funzione giuridica della nota integrativaIn via generale, la nota integrativa costituisce un documento esplicativo che fornisce una chiave di lettura e di comprensione dello stato patrimoniale e del conto economico finalizzata a sviluppare il principio di chiarezza (De Angelis, 1036). Più precisamente, quindi, nell'ambito della funzione generale di rendiconto assunta dal bilancio nel suo complesso, la nota integrativa esplica quattro funzioni: 1) funzione di informazione aggiuntiva al bilancio; 2) funzione di motivazione e, quindi, di controllo delle valutazioni di bilancio; 3) funzione di interpretazione dell'atto-bilancio; 4) funzione di garanzia dei soci e dei terzi nei confronti degli amministratori, nella redazione del bilancio (Bocchini, 350). La prima funzione si esplica, in particolare, in funzione del principio di chiarezza completando, con informazioni ulteriori, le indicazioni contenute nello stato patrimoniale e nel conto economico. La nota assume poi una funzione di strumento di interpretazione del bilancio in quanto, attraverso il suo linguaggio descrittivo, aiuta la comprensione e l'interpretazione del linguaggio matematico del bilancio (Bocchini, 351). Anche in giurisprudenza si evidenzia il principio di chiarezza è pertanto rispettato nella nota integrativa quando gli amministratori forniscano non le spiegazioni su ogni singola posta dello stato patrimoniale e del conto economico, ma quelle informazioni che l'art. 2427 richiede siano date perché un bilancio possa fornire ai terzi capaci di leggerlo, informazioni in maniera chiara sulla composizione quantitativa e qualitativa delle componenti del patrimonio della società (Trib. Vicenza, 23 marzo 1999). La nota integrativa assume poi la funzione di controllo sulla condotta degli amministratori nella redazione del bilancio in quanto fornisce le spiegazioni in ordine all'uso, da parte dell'organo gestorio, della propria discrezionalità tecnica in ordine al processo di valutazione delle singole poste di bilancio (Bocchini, 351). Il contenuto e l'efficacia (non) sanante della nota integrativaSi ritiene che l'elenco delle indicazioni contenute nell'art. 2427 (e nelle altre norme che prevedono ulteriori contenuti della nota integrativa) non sia esaustivo e tassativo: l'elencazione è inderogabile, ma minima perché, come è stato osservato (Bocchini, 353), trova pur sempre applicazione la clausola generale prevista nell'art. 2423 comma 3 secondo la quale se le informazioni richieste da specifiche norme di legge (e, dunque, anche dall'art. 2427), non sono sufficienti a fornire una rappresentazione veritiera e corretta, si devono fornire informazioni aggiuntive. Si esclude, poi, in via generale, che la nota integrativa possa avere effetto sanante le lacune dello stato patrimoniale e del conto economico (Colombo, 1994, 141) e, comunque, non deve sostituire le informazioni che devono essere contenute nei documenti contabili (Trib. Napoli, 10 giugno 1994). I vizi della nota integrativaIl bilancio d'esercizio di una società di capitali, che violi i precetti di chiarezza e precisione dettati dall'art. 2423 comma 2, è illecito, ed è quindi nulla la deliberazione assembleare con cui esso sia stato approvato in tutti i casi in cui dal bilancio stesso e dai relativi allegati non sia possibile desumere l'intera gamma delle informazioni che la legge vuole siano fornite per ciascuna delle singole poste iscritte (Cass. S.U., n. 27/2000; Cass. n. 4937/2001). Conseguentemente, i vizi della nota integrativa, in quanto compromettono la chiarezza del bilancio, importano la nullità del bilancio. 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