Sospensione dell'esecutività della sentenza impugnata in pendenza di giudizio per cassazione

Con il D.Lgs. n. 156/2015, si è data attuazione alla revisione del processo tributario e, con l'art. 9, comma 1, lettera aa), è stato introdotto all'interno del D.Lgs. n. 546/1992, l'articolo 62-bis con riferimento all'esecuzione provvisoria e ai provvedimenti cautelari relativi alle sentenze impugnate per Cassazione. Tale articolo, così come stabilito al comma 1, consente alla parte ricorrente di richiedere direttamente “alla commissione che ha pronunciato la sentenza impugnata di sospenderne in tutto o in parte l'esecutività allo scopo di evitare un danno grave e irreparabile. Il contribuente può comunque chiedere la sospensione dell'esecuzione dell'atto se da questa può derivargli un danno grave ed irreparabile”.

Tale riforma ha ulteriormente rafforzato le garanzie in favore dei Contribuenti, soprattutto nell'ottica di un processo tributario più rapido ed efficiente. Si è giunti, inoltre, ad una codificazione a livello normativo della facoltà di sospendere gli atti impugnati e le sentenze anche nei gradi di giudizio successivi al primo.

Preliminarmente si vuole evidenziare come l'art. 62-bis D.Lgs. n. 546/1992 abbia una formulazione analoga a quanto disciplinato dall'art. 373 c.p.c. (“Il ricorso per cassazione non sospende l'esecuzione della sentenza. Tuttavia il giudice che ha pronunciato la sentenza impugnata può, su istanza di parte e qualora dall'esecuzione possa derivare grave e irreparabile danno, disporre con ordinanza non impugnabile che l'esecuzione sia sospesa o che sia prestata congrua cauzione”) e attribuisca rilievo al solo periculum in mora, senza possibilità di valutare il fumus boni iuris. Infatti, tale ultimo elemento – come ben ricorda la Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 38/E del 29 dicembre 2015 – è stato già valutato dallo stesso giudice che ha emesso la sentenza di cui si chiede la sospensione (sentenza, questa, che dovrà pertanto essere esaminata dalla Suprema Corte di Cassazione).

Ciò premesso, il ricorrente richiede la sospensione qualora dall'esecuzione della sentenza possa derivargli un danno grave ed irreparabile e non anche quando vi siano gravi e fondati motivi.

Con la proposizione dell'istanza di cui all'art. 62-bis D.Lgs. n. 546/1992, la parte ricorrente dovrà inoltre dimostrare di aver depositato il ricorso per Cassazione per consentire alla Commissione Tributaria Regionale competente di pronunciarsi sull'istanza cautelare (operativamente il ricorrente dovrà pertanto allegare all'interno del fascicolo che andrà a depositare in Commissione la c.d. pendenza di giudizio in originale).

Il Contribuente può chiedere, quindi, con istanza motivata al giudice d'appello che ha pronunciato la sentenza impugnata per Cassazione, di sospenderne in tutto o in parte l'esecutività, allo scopo di evitare un danno grave ed irreparabile che potrebbe derivare dall'esecuzione della sentenza stessa.

Con l'introduzione dell'articolo in esame, assume ulteriore rilevanza l'oggetto della prova: infatti, la parte ricorrente nel proporre istanza mediante l'art. 62-bis D. Lgs. n. 546/1992 – e quindi in caso di giudizio pendente per Cassazione – dovrà dare prova del pericolo del danno grave ed irreparabile (il rilievo da esperire sarà dunque rivolto al solo pericolo e non anche la fondatezza del merito).

Giova evidenziare come il procedimento avrà un carattere d'urgenza e, conformemente a quanto previsto in primo grado, il giudice avrà la possibilità, qualora ricorrano determinati casi di eccezionale urgenza, di sospendere l'efficacia esecutiva della sentenza inaudita altera parte con decreto motivato fino alla pronuncia del collegio, giusta il disposto dell'art. 62-bis, comma 3, D. Lgs. n. 546/1992.

Per il resto, l'articolo 62-bis si rifà alla procedura disciplinata dal nuovo art. 52 del D.Lgs. n. 546/1992 e ripropone il richiamo dell'articolo 47, comma 8-bis del medesimo decreto sulla debenza degli interessi da sospensione amministrativa.

La legge-delega n. 413/1991 conferiva al Governo la facoltà di emanare uno o più decreti legislativi recanti disposizioni per la revisione della disciplina e l'organizzazione del contenzioso tributario.

Il comma 1, dell'art. 30 della summenzionata legge, alla lettera h), indicava quale principio e criterio direttivo la “previsione di un procedimento incidentale ai fini della sospensione dell'esecuzione dell'atto impugnato disposta mediante provvedimento motivato, con efficacia temporale limitata a non oltre la decisione di primo grado e con obbligo di fissazione della udienza entro novanta giorni”.

Tutto ciò premesso e, secondo quanto disposto dalla legge delega n. 413/1991, all'interno del D. Lgs. n. 546/1992, all'art. 47, comma 1, viene dunque previsto che “Il ricorrente, se dall'atto impugnato può derivargli un danno grave ed irreparabile, può chiedere alla Commissione provinciale competente la sospensione dell'esecuzione dell'atto stesso con istanza motivata proposta nel ricorso o con atto separato notificato alle altre parti e depositato in segreteria sempre che siano osservate le disposizioni di cui all'articolo 22”. Inoltre, nel settimo comma del medesimo articolo si precisa che “Gli effetti della sospensione cessano dalla data di pubblicazione della sentenza di primo grado”.

Il chiaro riferimento alla “commissione tributaria provinciale” di cui al comma 1 dell'art. 47 del D. Lgs. n. 546/1992, nonché il limite temporale imposto dall'art. 30, comma 1, lettera h) della legge n. 413/1991 (ossia l'efficacia temporale limitata a non oltre la decisione di primo grado) non dava alcuna possibilità di applicazione di tale articolo ai gradi di giudizio successivi.

La ragione del contendere, fonte del dibattito fra Corte di Cassazione e Corte Costituzionale, consisteva nel fatto che all'interno del D.Lgs. n. 546/1992 non vi era alcuna norma che contemplasse la sospensione dell'esecutività della sentenza di primo o di secondo grado pendente il ricorso in appello o per cassazione.

Nel corso degli anni infatti, i giudici costituzionali e di legittimità, hanno discusso in merito all'operatività della tutela cautelare anche in sede di appello ed in pendenza di ricorso per Cassazione. Con la sentenza della Corte Costituzionale n. 217/2010 è stato affermato che la tutela sospensiva per il giudizio di cassazione va ricondotta alla disciplina dell'art. 373 c.p.c. e non a quella prevista dall'art. 337 c.p.c.. In secondo luogo il richiamo fatto dall'art. 337 al 373 c.p.c. non estende le preclusioni del primo ai casi previsti per il secondo; tale arresto è stato successivamente condiviso anche da pronunce della Corte di Cassazione dando il via alla riforma operata dal legislatore.

Prima di tale pronuncia, partendo dal presupposto che l'art. 49, D.Lgs. n. 546/1992 prevedeva l'inapplicabilità dell'art. 337 c.p.c. (articolo, questo, rubricato “Sospensione dell'esecuzione e dei processi” e che disciplina che “L'esecuzione della sentenza non è sospesa per effetto dell'impugnazione di essa”), si ritenevano di conseguenza inapplicabili al processo tributario anche i correlati art. 283 e 373 c.p.c., in tema di sospensione di esecutività delle sentenze di primo e di secondo grado.

Di grande rilievo furono i molteplici tentativi – non andati a buon fine – di vedere dichiarati costituzionalmente illegittimi gli articoli 47 e 49, D.Lgs. n. 546/1992 nella parte in cui non prevedevano la possibilità di sospendere la sentenza impugnata oltre il primo grado di giudizio - cfr. Corte Cost. n. 165/2000, n. 325/2001, n. 310/2002 e n. 119/2007.

Successivamente, però, la Corte Costituzionale con la sentenza n. 217/2010 – confermata e ribadita dalla successiva sentenza n. 109/2012 – pur rigettando la questione di incostituzionalità, è riuscita finalmente a fornire un'interpretazione costituzionalmente orientata dell'art. 49, D.Lgs. n. 546/1992, concludendo per la sospensione delle sentenze tributarie. Pertanto, si è giunti ad un'estensione dell'operatività anche nel processo tributario dei corrispondenti articoli 283 e 373 c.p.c.

Tuttavia, nonostante questa apertura da parte della Corte Costituzionale ad un'estensione della tutela cautelare anche oltre il primo grado di giudizio mediante le summenzionate pronunce, la giurisprudenza di legittimità non ha mai raggiunto degli orientamenti uniformi sul punto, alternando sentenze favorevoli alla sospensione dell'esecutività delle sentenze impugnate in primo e secondo grado (cfr. Cass. civ. n. 2845/2012) ad altre di segno opposto (cfr. Cass. civ. n. 4733/2000, n. 7815/2010 e n. 21121/2010).

Il D.Lgs. n. 156/2015 ha finalmente ampliato la possibilità per le Parti (Contribuente e Amministrazione Finanziaria) di proporre istanza di sospensione degli effetti della sentenza a tutte le fasi processuali della tutela cautelare sia in fase d'appello, sia in pendenza di ricorso per Cassazione, quando vi sia il concreto rischio che dalla sentenza stessa possa scaturire un danno grave ed irreparabile.

In conclusione, la previsione del nuovo art. 62-bis D. Lgs. n. 546/1992, non ha fatto altro che recepire un indirizzo già espresso precedentemente dalla giurisprudenza della Corte Costituzionale (Corte Cost. nn. 217/2010 e 109/2012), e della Corte di Cassazione (Cass. civ. n. 2845/2012) che in mancanza di un chiaro intervento normativo avevano concesso una tutela cautelare piena in favore del Contribuente sia per il grado di appello di un processo tributario sia in pendenza di un ricorso per Cassazione ponendo fine così alle incertezze interpretative fino ad allora riscontrate.