In nome dei principi di collaborazione e buona fede è valida l'istanza di rimborso presentata all'ufficio incompetente

La presentazione dell'istanza di rimborso delle imposte ad un organo diverso da quello tenuto a provvedere costituisce atto idoneo ad impedire la decadenza del contribuente dal diritto al rimborso ed a determinare la formazione del silenzio-rifiuto impugnabile dinanzi al giudice tributario, sia perché l'ufficio non competente (purché non estraneo all'Amministrazione finanziaria) è tenuto a trasmettere l'istanza a quello competente, sia perché i rapporti tra il Fisco ed il contribuente devono essere sempre improntati al principio di collaborazione e buona fede.

L'Agenzia delle Entrate contestava ad una società di non avere trasmesso, mediante plico raccomandato, al Centro operativo di Pescara la preventiva comunicazione di inizio lavori necessaria per godere delle detrazioni fiscali previste, allora, dall'art. 1, comma 3, della L. n. 449/1997, avendo trasmesso copia della concessione edilizia al locale ufficio delle imposte in spregio alle formalità richieste, a pena di decadenza, dagli artt. 1 e 4 del D.M. n. 41/1998.

Seguiva l'emissione di cartella di pagamento per omesso versamento di IRPEF, addizionale comunale e regionale in conseguenza del recupero delle detrazioni relative alle spese per l'esecuzione di interventi di ristrutturazione edilizia.

In primo grado, l'adita Comm. trib. prov. accoglieva il ricorso della contribuente, valorizzando la vigenza del generale disposto di cui all'art. 10 della L. n. 212/2000 (c.d. Statuto del contribuente), di talché la presentazione dell'istanza ad un organo incompetente (ma pur sempre appartenente all'Amministrazione finanziaria) doveva comunque ritenersi idonea ad impedire la decadenza del contribuente dal diritto al rimborso.

L'Ufficio, interposto appello, eccepiva la specialità delle norme - di rango secondario - regolanti il rimborso rispetto a quella di carattere generale (lex specialis derogat legi generali), ma la Comm. trib. reg. confermava l'impugnata sentenza, facendo rilevare che la violazione di una disposizione ministeriale non poteva inficiare l'applicabilità di una previsione di legge che sancisce il generale principio di unitarietà dell'organismo amministrativo pubblico nelle sue molteplici articolazioni.

La Suprema Corte, sezione Tributaria, ha infine rigettato il ricorso agenziale con riferimento a tutti i motivi proposti, escludendo che il mancato rispetto degli adempimenti formali - tra cui l'obbligo di effettuare, all'epoca, le preventive comunicazioni in via amministrativa al Centro operativo dell'Agenzia di Pescara circa l'inizio degli interventi edilizi - determini la decadenza del contribuente dal diritto alla detrazione, essendo “pacifico che, nel quadro della leale collaborazione con i contribuenti, l'ufficio che riceva una comunicazione di spettanza di altro ufficio (appartenente alla stessa struttura amministrativa) sia tenuto a trasmetterla all'ufficio competente” (così Cass. civ., sez. trib., n. 22877/2014, relativa a fattispecie analoga a quella di specie concernente il rimborso delle agevolazioni concesse in relazione alle spese per la ristrutturazione di immobili).

L'esito favorevole al contribuente conclamato con l'ordinanza n. 30229/2018 - va subito precisato - non deriva dallo ius superveniens di cui all'art. 7, comma 2, lett. q), della L. n. 106/2011 che, con decorrenza 14 maggio 2011, ha sostituito l'obbligo di inviare la comunicazione preventiva di inizio dei lavori con l'indicazione di alcuni dati nella dichiarazione dei redditi. Trattandosi, infatti, di lavori edili iniziati in epoca antecedente, la Suprema corte, sul punto, ne ha chiaramente escluso l'invocabilità (§ 3).

Il dictum si appunta, invece, sulla valorizzazione del principio contenuto nell'art. 10 dello Statuto del contribuente secondo cui “ogni atto che il cittadino indirizzi alla P.A. si ha per correttamente e tempestivamente inviato pure se inoltrato ad un ufficio diverso da quello destinato a riceverlo, purché si tratti pur sempre di ufficio facente parte del medesimo ministero”.

In parte motiva la decisione in rassegna intende ribadire il principio di diritto “costantemente affermato” dalla giurisprudenza di legittimità in tema di rimborso delle imposte sui redditi, disciplinato dall'art. 38, comma 2, del d.P.R. n. 602/1973, secondo cui la presentazione della relativa istanza ad un organo diverso da quello territorialmente competente a provvedere costituisce atto idoneo non solo ad impedire la decadenza dal contribuente dal diritto al rimborso, ma anche a determinare la formazione del silenzio-rifiuto impugnabile dinanzi al giudice tributario, sia perché l'ufficio non competente (purché non estraneo all'Amministrazione finanziaria) è tenuto a trasmettere l'istanza a quello competente, in conformità delle regole di collaborazione tra organi della stessa Amministrazione, sia alla luce dell'esigenza di una sollecita definizione dei diritti delle parti, ai sensi dell'art. 111 Cost.

Si tratta, in effetti, di un indirizzo già affermato, da ultimo, da Cass. civ., sez. trib., n. 5203/2018 che, a sua volta, richiama Cass. civ., sez. trib., n. 27117/2016(v. anche nello stesso senso: Cass. civ., sez. trib. n. 15180/2009 e Cass. civ., Sez. trib. n. 2810/2010).

Tuttavia non può dirsi esattamente “costante” come la pronuncia odierna farebbe pensare.

Come ha dato atto, in consapevole difformità, la precedente sentenza n. 5203/2018, in seno alla Sezione tributaria della Cassazione si era affermato (anche) un diverso indirizzo interpretativo ispirato - assai tralaticiamente per il vero - alla lontana pronuncia delle Sezioni unite civili n. 11217/1997, che enucleò dall'art. 38, comma 2, del d.P.R. n. 602/1973 la competenza (funzionale) inderogabile in favore di un organo del Ministero delle finanze (Direzione regionale delle entrate, subentrata all'Intendenza di finanza) munito di attribuzioni (a rilevanza esterna) autonome e distinte rispetto a quelle dell'ufficio distrettuale delle imposte sicché, in presenza della chiara formulazione della norma, escluse l'invocabilità della teoria dell'errore scusabile.

Questa tranciante conclusione - peraltro affermata con riferimento alla previgente disciplina del contenzioso tributario (e, segnatamente, dell'art. 16, comma 6, del d.P.R. n. 636/1972) ed in epoca precedente sia alla promulgazione dello Statuto dei diritti del contribuente che della revisione dell'art. 111 Cost. - ha fatto da “capofila” della linea interpretativa secondo cui la presentazione dell'istanza di rimborso ad organo incompetente “osta alla formazione del provvedimento negativo, anche nella forma del silenzio-rifiuto, e determina l'improponibilità del ricorso al giudice tributario, per difetto di provvedimento impugnabile” (Cass. civ., sez. trib. n. 13194/2004, in caso di presentazione dell'istanza ad una direzione regionale delle entrate territorialmente incompetente; Cass. civ., Sez. trib. n. 6258/2005, in caso di presentazione dell'istanza alla segreteria della Comm. trib. prov. anziché all'Intendente di Finanza; Cass. civ., sez. trib. n. 10537/2011; Cass. civ., Sez. trib., n. 4037/2010; Cass. civ., Sez. trib., n. 2912 del 2009).

In alcune pronunce della Sezione Tributaria, poi, il contrasto è stato in parte temperato da una posizione “mediana”secondo cui “la presentazione di un'istanza di rimborso ad un organo incompetente, funzionalmente o territorialmente, a provvedere, pur ostando alla formazione di un provvedimento di diniego, anche nella forma del silenzio-rifiuto, con conseguente improponibilità della richiesta di un sindacato giurisdizionale sul rapporto dedotto in giudizio, nondimeno, alla luce dei principi di cooperazione, collaborazione e buona fede, che, ai sensi della Legge n. 212/2000, devono improntare i rapporti tra amministrazione finanziaria e contribuente, costituisce (purché l'istanza sia rivolta ad un ufficio dell'amministrazione finanziaria) atto idoneo ad impedire la decadenza del contribuente dall'esercizio del diritto al rimborso” (Cass. civ., sez. trib. n. 9407/2005; Cass. civ., Sez. trib., n. 14212/2004; Cass. civ., sez. trib. n. 25943/2008).

La pronuncia odierna - sebbene non dia atto del pregresso contrasto giurisprudenziale in materia - appare condivisibile nella misura in cui consolida il più recente orientamento favorevole al consumatore, in conformità al superiore criterio di interpretazione delle leggi (anche tributarie) alla luce delle superiori esigenze di celerità processuale e di sollecita definizione dei diritti delle parti di cui all'art. 111 Cost. Il che induce a sperare nel definitivo superamento dell'opposto indirizzo che, all'evidenza, penalizzava eccessivamente un errore meramente formale commesso dal contribuente, apparendo inutilmente defatigatorio imporgli di presentare una seconda istanza, nonostante il suo diritto non fosse venuto meno, e di instaurare un secondo giudizio, senza che ciò rispondesse ad alcuna esigenza sostanziale.

D'altro canto, seppure le Sezioni unite, all'epoca, si pronunciarono con riferimento alla ipotesi (più grave) dell'incompetenza funzionale - e non dell'incompetenza territoriale, presa in considerazione dall'orientamento oggi riaffermato - tuttavia si imponeva una rivisitazione dell'indirizzo che ne è seguito, sia alla luce della rivisitazione dell'art. 111 Cost., che impone una sollecita definizione dei diritti delle parti, sia della codificazione dei principi di cooperazione, collaborazione e buona fede di cui al sopravvenuto art. 10 della L. n. 212/2000.

D'altro canto, la stessa Agenzia delle entrate, con circolare n. 31/E del 12 aprile 2002, avente ad oggetto proprio l'istituzione dei Centri Operativi di Pescara e Venezia, prevedeva espressamente che, “nel rispetto dei principi enucleati nello Statuto del contribuente, nel caso di presentazione di comunicazioni e istanze di qualsiasi tipo (anche di rimborso) presentate erroneamentead un centro di servizio soppresso o ad un ufficio diverso da quello attualmente competente, nessuna conseguenza negativa dovrà gravare sul contribuente, in quanto i documenti in questione saranno inviati tempestivamente d'ufficio a quello territorialmente competente” (enfasi aggiunta).