Istanza di accertamento con adesione in materia di tributi locali

Accertamento con adesione. L'accertamento con adesione è un ulteriore strumento deflattivo del contenzioso che consente al contribuente di raggiungere un accordo con l'amministrazione sia prima che dopo l'emissione di un avviso di accertamento, definendo le imposte dovute ed evitando la lite tributaria. Il contribuente, subìti accessi, ispezioni, verifiche oppure raggiunto da un avviso di accertamento, può ridiscutere la propria posizione, presentando nuovi elementi, dati e documenti, in contraddittorio con l'amministrazione finanziaria.

Accertamento con adesione per i tributi locali . Il d.lgs. n. 218/1997, che regola la materia, non disciplina l'istituto dell'accertamento con adesione con riferimento ai tributi locali.

L'art. 50 della l. n. 449/1997 dispone, in materia di accertamento e definizione dei tributi locali, che, nell'esercizio della potestà regolamentare prevista in materia di disciplina delle proprie entrate, anche tributarie, le province ed i comuni possono prevedere specifiche disposizioni volte a semplificare e razionalizzare il procedimento di accertamento, anche al fine di ridurre gli adempimenti dei contribuenti e potenziare l'attività di controllo sostanziale, introducendo l'istituto dell'accertamento con adesione del contribuente, sulla base dei criteri stabiliti dal d.lgs. n. 218/1997, nonché la possibilità di riduzione delle sanzioni in conformità con i principi desumibili dall'art. 3, comma 133, lettera l), della l. n. 662/1996, in quanto compatibili.

L'art. 52 del d.lgs. n. 442/1997, sulla potestà regolamentare generale delle province e dei comuni, prevede che questi possono disciplinare con regolamento le proprie entrate, anche tributarie, salvo per quanto attiene alla individuazione e definizione delle fattispecie imponibili, dei soggetti passivi e della aliquota massima dei singoli tributi, nel rispetto delle esigenze di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti.

Per quanto non regolamentato si applicano le leggi vigenti (l'art. 59 richiama poi espressamente la possibilità di introdurre l'accertamento con adesione in materia di ICI).

Appare evidente dalla lettura delle norme che i comuni hanno solo la “facoltà” di ricorrere a tale istituto; ne è conseguita un'applicazione non omogenea dello stesso e la mancanza di una corretta informazione per il contribuente.

Occorrerà, dunque, previamente verificare le previsioni del regolamento comunale sul punto.

Laddove il regolamento preveda l'istituto dell'accertamento con adesione, si segue il medesimo procedimento disciplinato dal d.lgs. n. 218/1997.

La disciplina generale dettata dal d.lgs. n. 218/1997. L'accertamento riguarda tutte le principali imposte dirette e indirette e possono aderire tutti i contribuenti: persone fisiche, società di persone, associazioni professionali, società di capitali, enti, sostituti di imposta.

In particolare, l'art. 1, comma 1 del d.lgs. cit. dispone che la procedura si applica agli accertamenti delle imposte sui redditi e dell'iva; il co. seguente dispone che la procedura si applica anche agli accertamenti delle imposte sulle successioni, donazioni, di registro, ipotecaria, catastale e comunale sull'incremento di valore degli immobili compresa quella decennale, che possono essere definiti con adesione anche da uno solo degli obbligati.

Il procedimento. Il procedimento può essere avviato di ufficio dall'amministrazione o dal contribuente.

Iniziativa d'ufficio (art. 5 e art. 11 d.lgs. n. 218/1997). L'ufficio, prima dell'avviso di accertamento, invia al contribuente un invito a comparire, con carattere informativo, nel quale sono indicati:

a) i periodi di imposta suscettibili di accertamento;

b) il giorno e il luogo della comparizione per definire l'accertamento con adesione;

c) le maggiori imposte, ritenute, contributi, sanzioni ed interessi dovuti;

d) i motivi che hanno dato luogo alla determinazione delle maggiori imposte, ritenute e contributi di cui alla lettera c).

Il contribuente non è obbligato a presentarsi o a rispondere all'invito; tuttavia, laddove raggiunto successivamente da un avviso di accertamento, non potrà più ricorrere alla procedura di adesione per i medesimi elementi e periodi di imposta.

In relazione alla definizione degli accertamenti nelle imposte indirette, poiché può per tali tributi può accadere che vi siano più obbligati per il medesimo titolo, l'ufficio deve invitare tutti gli obbligati per consentire a ciascuno di partecipare al contraddittorio.

Iniziativa del contribuente (art. 6 e art. 12 d.lg. n. 218/1997). Il contribuente nei cui confronti sono stati effettuati accessi, ispezioni o verifiche dall'Agenzia delle Entrate o dalla Guardia di Finanza, può chiedere all'ufficio, presentando apposita istanza in carta libera, la formulazione della proposta di accertamento ai fini della eventuale definizione.

La domanda, dunque, può essere presentata all'ufficio competente in seguito ad accessi, ispezioni e verifiche, prima di aver ricevuto la notifica di un atto di accertamento non preceduto da un invito a comparire; può essere presentata all'ufficio che ha emesso l'atto (con consegna all'ufficio o con raccomandata a.r.) dopo aver ricevuto la notifica di un atto di accertamento non preceduto da invito a comparire, ma non oltre il termine per la proposizione dell'eventuale ricorso. In tale ultimo caso il termine per proporre ricorso è sospeso per 90 giorni dalla data di presentazione dell'istanza così come per 90 giorni è sospeso il termine per il pagamento delle imposte accertate; se nelle more il contribuente presenta ricorso, tale condotta integra rinuncia implicita ad avvalersi dell'adesione (la sospensione opera anche in caso di domanda di un solo obbligato).

Dall'esame delle norme descritte si evince, dunque, che: -ricevuto l'accertamento, non può essere presentata l'istanza oltre il termine del ricorso; -non può essere presentata istanza di accertamento dopo aver presentato ricorso; -la presentazione del ricorso, dopo l'istanza di accertamento con adesione, equivale a rinuncia a quest'ultima da parte dl contribuente.

Si ritiene che, poiché l'art. 6 cit. fa riferimento al termine di presentazione del ricorso, nel calcolo si dovrà tener conto anche della sospensione feriale dei termini (la decorrenza dei termini processuali è sospesa di diritto ogni anno dal 1° agosto al 31 agosto ex art. 1 della l. n. 742/1969, così come modificato dall'art. 16 del d.l. n. 132/2014; fino al 2014 dall'1 agosto al 15 settembre; vedi anche Cass. VI, n. 5039/2019: “Ai sensi dell'art. 7-quater, comma 189, del d.l. n.193/2016, conv. in l. n. 225/2016, i termini di sospensione relativi alla procedura di accertamento con adesione previsti dall'art. 6, comma 3, del d.lgs. n. 218/1997, sono cumulabili con il periodo di sospensione feriale dell'attività giurisdizionale, con la conseguenza che durante detto periodo è sospeso il termine per proporre l'istanza di accertamento con adesione”).

Tuttavia, quanto all'ICI, si è ritenuto che l'accesso all'autotutela prevista dall'art. 2, comma 5-bis, d.l. n. 225/2010, conv. fosse programmato per semplificare e accelerare il completamento della procedura di aggiornamento degli atti catastali attraverso la richiesta di riesame d'ufficio degli avvisi di accertamento destinata solo all'Agenzia del Territorio, unica competente a riesaminare e ad annullare l'avviso di accertamento con l'attribuzione della rendita presunta al fabbricato non inserito in catasto, per cui l'accesso a detta autotutela non ha alcuna influenza su richieste formulate al fine di rideterminare la base imponibile ICI nei procedimenti di accertamento con adesione (Cass. V., n. 37322/2022).

 

 

Entro quindici giorni dalla ricezione dell'istanza, l'ufficio, anche telefonicamente o telematicamente, formula al contribuente l'invito a comparire.

Accanto, dunque, alla facoltà del contribuente di presentare l'istanza, si pone il dovere dell'amministrazione di formulare l'invito a comparire; tuttavia, in tema di accertamento con adesione, la mancata convocazione del contribuente, a seguito della presentazione dell'istanza ex art. 6 del d.lgs. n. 218/1997, non comporta la nullità del procedimento di accertamento adottato dagli Uffici, non essendo tale sanzione prevista dalla legge (Cass., S.U., n. 3676/2010; successiva conforme Cass. V, ord. n. 474/2018).

Anche tale avviso può essere notificato a mezzo posta ed in modo diretto (art. 20 l. n. 146/1998); è considerato atto equipollente all'invito a comparire, la richiesta di chiarimenti inviata al contribuente per la determinazione induttiva di ricavi, compensi e volumi di affari sulla base di coefficienti presuntivi.

La giurisprudenza di legittimità ha chiarito che in tema di accertamento con adesione, la tempestività dell'istanza di cui agli artt. 6 e 12 del d.lgs. n. 218/1997 va determinata, ai fini dell'effetto sospensivo del termine per impugnare l'atto impositivo, con esclusivo riguardo al suo invio entro il sessantesimo giorno dalla notifica di quest'ultimo, a prescindere dalla data di ricezione eventualmente successiva (Cass. V, n. 3335/2017); e che la presentazione dell'istanza di definizione, così come il protrarsi della relativa procedura, sterilizza il termine d'impugnazione per novanta giorni, decorsi i quali, senza che sia stata perfezionata la definizione consensuale, l'avviso di accertamento, in assenza di tempestiva impugnazione, diviene definitivo, secondo un meccanismo non dissimile dal silenzio-rifiuto, cui va ricondotto l'inutile spirare del termine dalla presentazione dell'istanza, senza che l'Ufficio abbia risposto (Cass., sez. trib., n. 13172/2019).

Ancora, il deposito dell'istanza di accertamento con adesione ad un ufficio territorialmente incompetente è comunque idoneo a determinare la sospensione del termine per la proposizione del ricorso giurisdizionale, sia in quanto detto ufficio è tenuto a trasmettere l'istanza a quello competente in conformità alle regole della leale collaborazione tra organi della stessa Amministrazione, sia per l'esigenza di sollecita decisione sui diritti delle parti ai sensi dell'art. 111 Cost. (Cass., sez. trib., n. 8178/2019).

In relazione alla definizione degli accertamenti nelle imposte indirette, la definizione può essere chiesta anche da uno solo degli obbligati. La definizione, chiesta e ottenuta da uno solo, estingue l'obbligazione tributaria nei confronti di tutti (Cass. VI, n. 2035/2017: L'adempimento all'accertamento con adesione di uno dei soci produce l'effetto di liberare tutti gli altri coobbligati, per cui gli eventuali ricorsi proposti e ancora pendenti devono essere dichiarati estinti per cessata materia del contendere. La pretesa tributaria, pertanto, viene meno nel momento in cui avviene il perfezionamento dell'adesione anche di uno solo degli obbligati e il conseguente accertamento non può essere impugnato”).

Contenuto dell'istanza. A fronte delle scarse indicazioni normative quanto al contenuto dell'istanza, si ritiene che la stessa debba in ogni caso contenere: l'indicazione dell'ufficio competente a ricevere l'istanza; l'indicazione dei dati anagrafici del contribuente e del codice fiscale (rappresentante o procuratore); un recapito telefonico ed un indirizzo email; gli estremi dell'accertamento (numero, data di notifica, anno di imposta) o del verbale di accesso/ispezione/verifica; l'indicazione dell'eventuale invito al contraddittorio.

Dovrà essere allegata copia dell'avviso di accertamento o del verbale; taluni ritengono in facoltà del contribuente anticipare anche una proposta per agevolare la definizione o comunque le difese.

Perfezionamento dell'adesione (artt. 7,8,9 d.lgs. n. 218/1997 ) . Ai fini dell'accordo possono anche essere necessari più incontri con l'amministrazione. Se le parti raggiungono un accordo, i suoi contenuti vengono riportati su un atto di adesione sottoscritto da entrambe le parti (il contribuente da un lato e il capo dell'ufficio finanziario o da un suo delegato, dall'altro).

La Corte di Cassazione, sez. V, nella sentenza n. 14945/2006 ha chiarito che l'accertamento per adesione regolato dal d.lgs. n. 218/1997, ai sensi dell'art. 7 va redatto per iscritto e sottoscritto, oltre che dal contribuente, dal capo dell'ufficio finanziario o da un suo delegato: la prescrizione "ad substantiam" della forma scritta trova giustificazione tanto nella conformità ai principi generali in materia di contratti della P.A., che nel fatto che l'atto di accertamento con adesione costituisce il titolo impositivo sul quale si basa l'eventuale, successivo, procedimento di esecuzione.

L'atto dovrà indicare gli elementi e le motivazioni dell'adesione, le imposte, le sanzioni, gli interessi etc.

La procedura si perfeziona con il pagamento delle somme definite entro 20 giorni dalla redazione dell'atto, o con il pagamento della prima rata se il contribuente ha optato per il pagamento rateale (art. 8, comma 2: Le somme dovute possono essere versate anche ratealmente in un massimo di otto rate trimestrali di pari importo o in un massimo di sedici rate trimestrali se le somme dovute superano i cinquantamila euro. L'importo della prima rata è versato entro il termine indicato nel comma 1. Le rate successive alla prima devono essere versate entro l'ultimo giorno di ciascun trimestre. Sull'importo delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi calcolati dal giorno successivo al termine di versamento della prima rata).

Entro dieci giorni dal versamento dell'intero importo o di quello della prima rata, il contribuente fa pervenire all'ufficio la quietanza dell'avvenuto pagamento. L'ufficio rilascia al contribuente copia dell'atto di accertamento con adesione.

Quanto alla decadenza dai benefici, la giurisprudenza ha sancito che in materia di accertamento con adesione del contribuente, ai sensi dell'art. 8 del d.lgs. n. 218/1997, il pagamento della prima rata e la prestazione della garanzia non costituiscono mera modalità di esecuzione della procedura bensì presupposto fondamentale ed imprescindibile di efficacia della stessa: ne consegue che, quando sia stata omessa la prestazione della garanzia prevista dalla legge, in caso di pagamento rateale, i futuri pagamenti non possono essere rimessi alla sola diligenza del debitore, per cui la procedura non può dirsi perfezionata e permane, nella sua integrità, l'originaria pretesa tributaria oggetto di accertamento, da impugnare in via autonoma (Cass., V, n. 13143/2018).

Se non si raggiunge un accordo, il contribuente potrà ricorrere al giudice tributario avverso l'atto, se già emesso, o avverso quello che sarà in seguito emesso dall'ufficio.

La giurisprudenza di legittimità ha chiarito che in materia tributaria, ai fini del perfezionamento della procedura di accertamento con adesione del contribuente, il pagamento della prima rata e la prestazione della garanzia non costituiscono una semplice modalità di esecuzione della procedura ma un presupposto fondamentale e imprescindibile di efficacia della stessa, completandosi in tal modo la fattispecie del concordato; conseguentemente, quando essi difettino, la procedura del concordato con adesione non si perfeziona e la pretesa tributaria permane nella sua integrità (Cass., sez. trib., n. 2161/2019).

Effetti. L'atto di accertamento con adesione non è impugnabile, non è modificabile e non è integrabile (art. 2, comma 3, art. 3, comma 4).

Non è neppure revocabile dopo il pagamento; ne consegue che, una volta che il contribuente, ricevuta la proposta dall'Ufficio, abbia versato l'importo stabilito, l'ufficio non può, per qualsiasi ragione, revocare la proposta stessa che si è ormai perfezionata mediante l'avvenuto pagamento (Cass. V, n. 22180/2008).

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 5138/2016 ha confermato che una volta definito l'accertamento con adesione, mediante la fissazione anche del “quantum debeatur”, alla parte contribuente non resta che eseguire l'accordo, versando quanto da esso risulta, essendo per legge esclusa la possibilità d'impugnare l'accordo stesso” , restando esclusa ogni facoltà di ripensamento del contribuente dopo la definizione del contesto tributario mediante adesione, in qualsiasi forma esso sia manifestato.

Sanzioni. A seguito della definizione le sanzioni si applicano nella misura di 1/3 del minimo previsto dalla legge

Ipotesi in cui può essere esercitata l'ulteriore azione accertatrice. L'art. 2, comma 4 d.lgs. n. 218/1997, prevede ipotesi del tutto eccezionali nelle quali l'ufficio può esercitare, entro i termini previsti dall'art. 43 del d.P.R. n. 600/1973, relativo all'accertamento delle imposte sui redditi, e dall'art. 57 del d.P.R. n. 633/1972, riguardante l'imposta sul valore aggiunto, ulteriore azione accertatrice:

a) se sopravviene la conoscenza di nuovi elementi, in base ai quali è possibile accertare un maggior reddito, superiore al cinquanta per cento del reddito definito e comunque non inferiore a € 77.468,53;

b) se la definizione riguarda accertamenti parziali;

c) se la definizione riguarda i redditi derivanti da partecipazione nelle società o nelle associazioni indicate nell'art. 5 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con d.P.R. n. 917/1986, ovvero in aziende coniugali non gestite in forma societaria;

d) se l'azione accertatrice è esercitata nei confronti delle società o associazioni o dell'azienda coniugale di cui alla lettera c), alle quali partecipa il contribuente nei cui riguardi è intervenuta la definizione.

La compensazione dei crediti nei confronti della p.a. Con l'art. 28-quinquies del d.P.R. n. 602/1973 - introdotto dall'art. 9, comma 1, del d.l. n. 35/2013 (convertito dalla l. n. 64/2013) - il legislatore ha previsto un'ipotesi di estinzione tramite compensazione dei debiti tributari (che si aggiunge all'altra possibilità di compensazione prevista dall'art. 28-quater del medesimo d.P.R., che disciplina la compensazione dei crediti commerciali nei confronti della Pubblica Amministrazione con somme dovute a seguito di iscrizioni a ruolo).

In particolare, l'art. 28-quinquies prevede la possibilità di compensare i crediti commerciali vantati nei confronti delle Pubbliche Amministrazioni con le somme dovute all'Erario per il perfezionamento degli istituti definitori della pretesa tributaria nonché deflativi del contenzioso tributario.

Si tratta, in sostanza, di quei debiti tributari che si rendono dovuti a seguito di accertamento con adesione, adesione all'invito al contraddittorio o al processo verbale di constatazione, acquiescenza/omessa impugnazione avviso accertamento, definizione agevolata delle sanzioni, conciliazione giudiziale, reclamo e mediazione.

I crediti commerciali nei confronti della Pubblica Amministrazione utilizzabili in compensazione devono essere:

- vantati nei confronti dello Stato, degli Enti pubblici nazionali, delle Regioni, delle Provincie autonome di Trento e Bolzano, degli Enti locali e degli Enti del Servizio sanitario nazionale;

- maturati fino al 31 dicembre 2012 per somministrazioni, forniture, appalti e prestazioni professionali;

- certi, liquidi, esigibili e non prescritti;

- oggetto di apposita certificazione da parte dell'Ente debitore.

Con il Decreto Ministeriale del 14 gennaio 2014 sono state definite lemodalità di attuazione del nuovo istituto e, con il successivoprovvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 31 gennaio2014, è stato approvato lo specifico modulo di versamento ("F24 CreditiPP.AA").