Ricorso contro cartella di pagamento ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973InquadramentoGli artt. 36-bis e 36-ter d.P.R. n. 600/1973 hanno introdotto, a seguito della riforma realizzata dal d.lgs. n. 241/1997, il controllo formale nell'ordinamento tributario. L'attività di controllo formale può sostanziarsi in un controllo cd. automatizzato sulla liquidazione delle imposte, dei contributi, dei premi e dei rimborsi dovuti in base alla dichiarazione dei contribuenti o dei sostituti di imposta, effettuato ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 (ovvero ai sensi dell'art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972 per l'IVA), cui è riferita l'esemplificazione proposta, ovvero in un controllo formale vero e proprio delle dichiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti di imposta, eseguito ai sensi dell'art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, e che ha ad oggetto le attività da parte dell'Ufficio di cui al secondo comma della stessa disposizione FormulaCORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI PRIMO GRADO DI .... 1 RICORSO AVVERSO CARTELLA DI PAGAMENTO N. .... EMESSA DA AGENZIA DELLE ENTRATE RISCOSSIONE Il Sig. ...., nato a ...., il ...., e residente in ...., C.F. ...., elettivamente domiciliato in ...., via ...., presso lo Studio dell'Avv. ...., il quale lo rappresenta e difende giusta procura in calce al presente atto 2 ; - ricorrrente - Agenzia delle Entrate Riscossione ....; - resistente - PREMESSO CHE in data .... è stata notificata allo scrivente, a cura della Agenzia delle Entrate Riscossione, la cartella di pagamento 3 n. ...., emessa ai sensi dell'art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973, con la quale è stato intimato allo stesso il pagamento di complessivi € .... a titolo di ...., relativamente all'anno di imposta ..... Il sottoscritto RICORRE Contro il predetto atto per i seguenti motivi: 1. Invalidità della cartella per omessa comunicazione preventiva La cartella impugnata è stata illegittimamente iscritta a ruolo senza che venisse prima inviata al contribuente alcuna comunicazione in merito. Pertanto, l'iscrizione a ruolo e la cartella stessa devono ritenersi illegittime, tanto più che, sebbene la cartella sia formalmente denominata ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973, in realtà non è stata emessa a seguito di un mero controllo cartolare della dichiarazione. Infatti, la cartella impugnata si fonda sul disconoscimento da parte dell'Amministrazione finanziaria di alcuni costi portati in detrazione IRPEF per l'annualità di riferimento. 2. Invalidità della cartella di pagamento per omessa motivazione La cartella esattoriale impugnata è incomprensibile in ordine alla portata delle richieste formulate dall'ente impositore nei confronti del contribuente, con riferimento agli interessi dovuti. In vero, considerato che la notifica della cartella non è stata preceduta da quella di nessun altro atto impositivo prodromico, l'Amministrazione finanziaria avrebbe dovuto, ai sensi dell'art. 3 della l. n. 241/1990 e dell'art. 7 del cd. Statuto del contribuente, congruamente motivare la pretesa erariale sotto ogni profilo (cfr., tra le molte, Cass. n. 9799/2017), tenuto conto che la stessa non è stata emessa, peraltro, a seguito di un mero controllo cartolare della dichiarazione presentata dal ricorrente per l'anno di imposta. La cartella oggetto di impugnazione si limita, in particolare, .... 4 . PER QUESTI MOTIVI Il sottoscritto, come rappresentato, domiciliato e difeso, CHIEDE all'Ill.ma Corte di giustizia tributaria di primo grado adita di annullare per difetto di motivazione la cartella impugnata. Ai sensi dell'art. 10, comma 6 del d.P.R. n. 115/2002 si dichiara che il valore della presente causa è stabilito in € .... e che dunque viene versato un contributo unificato di importo pari ad € .... 5 . Con vittoria di spese. ISTANZA DI DISCUSSIONE IN PUBBLICA UDIENZA Si chiede, altresì, ai sensi e per gli effetti dell'art. 33, comma 1 d.lgs. n. 546/1992, che il ricorso venga discusso in pubblica udienza 6 . Si fa riserva di produzione di memorie, in ragione delle difese della parte resistente, e si allega la seguente documentazione: 1. Atto impugnato; 2. ....; 3. ..... Luogo e data .... Firma Difensore .... PROCURA 7 Il Sig. ...., nomina proprio procuratore alle liti l'Avv. ...., e per l'effetto, lo autorizza a rappresentarlo e difenderlo nel giudizio, conferendo allo stesso ogni più ampia facoltà di legge, ed eleggendo domicilio presso lo studio del predetto legale in ...., via ..... Luogo e data .... Firma Mandante .... Autentica della Firma .... [1] [1]La competenza per territorio delle Corti di giustizia tributaria di primo e secondo grado deve essere determinata avendo riguardo al disposto dell'art. 4 d.lgs. n. 546/1992, come modificato dell'art. 9, comma 1, lett. b) d.lgs. n. 156/2015. Più in particolare, la competenza per territorio deve essere individuata secondo i seguenti criteri: a) per le controversie proposte nei confronti degli enti impositori, degli agenti della riscossione e dei soggetti iscritti all'albo di cui all'art. 53 d.lgs. n. 446/1997, sono competenti le Corti di giustizia tributaria di primo e secondo grado nella cui circoscrizione i primi hanno la sede; b) per le controversie proposte nei confronti di articolazioni dell'Agenzia delle Entrate, con competenza su tutto o parte del territorio nazionale, sono competenti le Corti di giustizia tributaria di primo e secondo grado nella cui circoscrizione hanno sede, non le articolazione medesime, ma l'ufficio al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso. [2] [2]Occorre considerare che l'art. 12 d.lgs. n. 546/1992 contempla l'obbligo dell'assistenza in giudizio di un difensore abilitato, per le parti diverse dagli enti impositori, dagli agenti della riscossione, dai soggetti iscritti nell'albo di cui all'art. 53 d.lgs. n. 446/1997. L'obbligo non sussiste per le controversie il cui valore non sia maggiore di tremila euro, calcolato sulla base dell'importo del tributo, al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni. In caso di difetto di rappresentanza di assistenza o di autorizzazione, o in caso di vizio che determina la nullità della procura al difensore, si applica, per espresso rinvio dell'art. 12, la disciplina dell'art. 182 c.p.c. Possono essere abilitati all'assistenza tecnica: – gli avvocati, i commercialisti (iscritti nella sezione A del relativo albo), i consulenti del lavoro; – se iscritti nell'elenco tenuto a cura del Dipartimento delle finanze del Ministero dell'economia e delle finanze ed in possesso degli ulteriori requisiti richiesti per ciascuna categoria, a titolo esemplificativo: gli impiegati delle carriere dirigenziale; gli ufficiali e ispettori della guardia di finanza; i dipendenti delle associazioni di categoria rappresentate dal CNEL, e i dipendenti delle imprese, o delle loro controllate; i dipendenti dei centri di assistenza fiscale (CAF) e delle relative società di servizi, limitatamente alle controversie dei propri assistiti, se scaturite da adempimenti per i quali i CAF hanno prestato assistenza. L'elenco di cui sopra è tenuto secondo le modalità stabilite nel decreto del Ministero dell'economia e delle finanze, sentito il Ministero della giustizia, congiuntamente alla determinazione delle ipotesi di incompatibilità, diniego, sospensione e revoca della iscrizione, anche sulla base dei principi contenuti nel codice deontologico forense. Allo stato attuale il decreto è in fase di approvazione; – se iscritti nei relativi albi professionali, e per le controversie concernenti l'intestazione, la delimitazione, la figura, l'estensione, il classamento dei terreni e la ripartizione dell'estimo di una particella e la consistenza, il classamento delle unità immobiliari e l'attribuzione della rendita catastale: gli ingegneri, gli architetti, i geometri, i periti industriali, i dottori agronomi e forestali, gli agrotecnici, i periti agrari; – se iscritti nel relativo albo e per le controversie relative ai tributi doganali: gli spedizionieri doganali. I soggetti indicati possono stare in giudizio personalmente limitatamente alle controversie rientranti nell'ambito della loro attività. [3] [3]Occcorre specificare la tipologia di atto dell'Amministrazione finanziaria oggetto di contestazione. Sono impugnabili esclusivamente gli atti, rientranti nella giurisdizione tributaria i cui limiti sono tracciati secondo i criteri di cui all'art. 2 d.lgs. n. 546/1992, di cui all'art. 19 dello stesso decreto. Tuttavia a riguardo va considerato che, in accordo con un orientamento ormai consolidato della Suprema Corte, l'elencazione degli atti impugnabili contenuta nell'art. 19 d.lgs. n. 546/1992 ha natura tassativa, ma non preclude la facoltà di impugnare anche altri atti, ove con gli stessi l'Amministrazione porti a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria (Cass., n. 3775/2018). [4] [4]Indicare le ragioni per le quali si assume l'insufficienza della motivazione. [5] [5]Per la determinazione del contributo unificato tributario si deve prendere in considerazione la somma del tributo portato dall'atto impugnato, al netto delle eventuali sanzioni e/o interessi. Nel caso di atto relativo alle sole sanzioni pecuniarie, il contributo unificato andrà calcolato sulla base del valore delle stesse. [6] [6]In mancanza di tale istanza, il ricorso viene trattato in camera di consiglio. [7] [7]L'incarico deve essere conferito: con atto pubblico o scrittura privata autenticata; in calce o a margine di un atto nel processo, con certificazione dello stesso incaricato dell'autografia della sottoscrizione; oralmente in udienza pubblica, dandone atto nel verbale. CommentoLa cartella di pagamento è l'atto esattivo che l'Agente della riscossione invia ai contribuenti per la riscossione dei crediti vantati dagli enti impositori. La cartella di pagamento non è altro che la stampa del ruolo in unico originale notificata alle parti che, redatta in conformità al relativo modello ministeriale, reca l'indicazione dei medesimi elementi identificativi della pretesa risultanti dal ruolo. In particolare, l'estratto di ruolo è la fedele riproduzione della parte del ruolo relativa alla o alle pretese creditorie azionate verso il debitore con la cartella esattoriale e deve contenere tutti gli elementi essenziali per identificare la persona del debitore, la causa e l'ammontare della pretesa creditoria, sicché esso costituisce prova idonea dell'entità e della natura del credito portato dalla cartella esattoriale, anche ai fini della verifica della natura tributaria o meno del credito azionato e, quindi, della verifica della giurisdizione del giudice adito (Cass. VI, n. 11028/2018). La notifica della cartella di pagamento assolve quindi le funzioni che nella espropriazione forzata codicistica sono svolte, ex art. 479 c.p.c., dalla notificazione del titolo esecutivo e del precetto, risolvendosi, ai sensi dell'art. 25, comma 2 d.P.R. n. 602/1973, nell'intimazione ad adempiere l'obbligo risultante dal ruolo, così come il precetto contiene l'intimazione ad adempiere l'obbligo risultante dal titolo esecutivo (cfr. Cass. III, n. 3021/2018); tale notifica costituisce, come espressamente dispone l'art. 50 del predetto decreto, attività prodromica necessaria al pignoramento effettuato dall'agente della riscossione. Con più specifico riferimento alla formula di cui all'esemplificazione in esame, occorre considerare che mediante gli artt. 36-bis e 36-ter d.P.R. n 600/1973, è stato introdotto il controllo formale nell'ordinamento tributario. In particolare il d.lgs. n. 241/1997, emanato in attuazione della delega contenuta nell'art. 3 l. n. 662/1996, ha dato inizio ad una nuova riforma volta a razionalizzare e modernizzare il sistema della gestione delle dichiarazioni e alla semplificazione degli adempimenti a carico del contribuente. Il raggiungimento di tali obiettivi fu conseguito con una riformulazione degli artt. 36-bis e 36-ter. L'attività di controllo formale consiste nella seguenti tipologie: controllo sulla liquidazione delle imposte, dei contributi, dei premi e dei rimborsi dovuti in base alla dichiarazione dei contribuenti o dei sostituti di imposta, controllo effettuato ex art. 36-bis del decreto sulla riscossione, controllo che deve essere effettuato da parte dell'Amministrazione Finanziaria entro l'inizio del periodo di presentazione della dichiarazione aventi per oggetto imposte dirette ed IVA relative all'anno successivo. Tuttavia, il termine annuale per la rettifica cd. formale automatizzata, previsto dall'art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973, ha un rilievo tutto interno all'apparato organizzativo dell'Amministrazione finanziaria, mentre nel rapporto, esterno, tra contribuente e fisco rileva il diverso termine - avente invece natura perentoria - entro il quale il concessionario, a pena di decadenza, deve notificare al debitore la conseguente cartella di pagamento, ovvero entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione (Cass., sez. trib., n. 15750/2020). La liquidazione dell'imposta dovuta è una fase autonoma di controllo, assumendo, con le modifiche normative introdotte, immediata rilevanza esterna. Dalle modifiche apportate all'art. 36-bis, la liquidazione dell'imposta dovrà avvenire, come detto, mediante procedure automatizzate, entro l'inizio del periodo di presentazione delle dichiarazioni relative all'anno successivo, sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di quelli in possesso dall'Anagrafe tributaria (commi 1-2 dell'art. 36-bis). La riformulazione dell'art. 36-bis, in particolare riguardante l'esito dei controlli, ha permesso di porre fine alle tante questioni sorte in passato. Il comma 3, infatti, prevede che, qualora dai controlli automatici emergesse un risultato diverso da quello dichiarato, l'esito dell'attività di liquidazione dovrà essere comunicata al contribuente o al sostituto d'imposta (per evitare la reiterazione di errori e per consentire la regolarizzazione degli aspetti formali), nonché all'Amministrazione finanziaria per l'eventuale acquisizione di dati ed elementi non considerati nella liquidazione. Gli aspetti contenutistici dell'art. 36-bis soddisfano le esigenze di una disciplina più attenta alle garanzie del contribuente spostando l'attenzione sugli effetti della liquidazione. Infatti la fase di controllo, ai sensi e per gli effetti dell'art. 36-bis, comma 3 del T.U. sulla riscossione, è finalizzata non solo sulla regolarizzazione degli aspetti formali della dichiarazione, al fine di evitare che il contribuente effettui gli stessi errori nelle dichiarazioni successive, ma anche alla comunicazione alla Amministrazione Finanziaria dei dati e degli elementi non considerati correttamente dalla stessa, evitando così l'insorgere di contenzioso su questioni immediatamente risolvibili. L'Amministrazione Finanziaria non può limitarsi alla rilevazione di errori meramente formali della dichiarazione, ma, anzi, deve determinare una maggiore imposta a carico del contribuente, o rettificare il credito richiesto a rimborso. L'esito della liquidazione sarà la rilevazione di una maggiore imposta che, divenuta liquida ed esigibile attraverso l'esercizio della fase di controllo, dovrà solo essere riscossa. L'Amministrazione deve procedere, a seguito del controllo cd. automatizzato, alla correzione degli errori materiali e di calcolo commessi dal contribuente nella determinazione degli imponibili, delle imposte, dei contributi e dei premi, nonché nel riparto delle eccedenze d'imposta, dei contributi e dei premi risultanti dalle dichiarazioni; alla riduzioni delle detrazioni d'imposta, delle deduzioni dal reddito, dei crediti d'imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati e risultanti dalle dichiarazioni stesse; al controllo della rispondenza tra gli importi dichiarati e i versamenti effettuati, nonché delle ritenute alla fonte operate in qualità di sostituto d'imposta. È consolidato l'orientamento per il quale, ai sensi degli artt. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 e 54-bis d.P.R. n. 633/1972, l'invio al contribuente della comunicazione di irregolarità, al fine di evitare la reiterazione di errori e di consentire la regolarizzazione degli aspetti formali, è dovuto solo ove dai controlli automatici emerga un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione ovvero un'imposta o una maggiore imposta, mentre tale adempimento non è prescritto in caso di omessi o tardivi versamenti; in ogni caso, la relativa omissione determina una mera irregolarità e non preclude, una volta ricevuta la notifica della cartella, di corrispondere quanto dovuto con riduzione della sanzione (v., da ultimo, Cass. VI, n. 17479/2019). In tema di riscossione delle imposte sul reddito, la cartella di pagamento ex art. 36-bis d.P.R. n. 602/1973 è congruamente motivata, quanto al calcolo degli interessi, mediante il richiamo alla dichiarazione dalla quale deriva il debito di imposta ed al conseguente periodo di competenza, essendo il criterio di liquidazione degli stessi predeterminato ex lege, e risolvendosi, pertanto, la relativa applicazione in un'operazione matematica (Cass., sez. trib., n. 8508/2019). Nei provvedimenti legislativi emanati per fronteggiare i disagi economici e sociali connessi alla diffusione della pandemia da COVID-19, sono contenute diverse misure che hanno prodotto importanti riflessi sull'attività di riscossione. In particolare, originariamente, il decreto cd. cura Italia, di cui al d.l. n. 18/2020, aveva sospeso, sino al 31 maggio 2020, le attività di notifica di nuove cartelle e degli altri atti di riscossione. Tale sospensione è stata prorogata diverse volte (dal d.l. n. 34/2020, cd. Rilancio, sino alla data del 31 agosto 2020 e dal d.l. n. 104/2020 al 15 ottobre 2020); da ultimo, il d.l. n. 129/2020 ha previsto una sospensione dell'attività di riscossione fino al 31 dicembre 2020. |
