Memoria di costituzione nel procedimento di impugnazione del diniego di rimborso fondato su indebita corresponsione di somme.

Ai sensi dell'art. 19, comma 1, lett. g) d.lgs. n. 546/1992, il rifiuto - espresso o tacito - alla restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie e interessi o altri accessori non dovuti, opposto dall'Amministrazione finanziaria all'istanza di rimborso presentata dal contribuente, può essere impugnato dinanzi al giudice tributario, se ha ad oggetto, ovviamente, una somma avente natura fiscale.

Al riguardo, giova rilevare che, in caso di riconoscimento del debito da parte dell'Amministrazione finanziaria prima che il contribuente impugni il diniego dinanzi al giudice tributario, la lite dovrebbe rientrare nell'ambito della giurisdizione ordinaria, in quanto l'azione assume i caratteri di un comune indebito oggettivo ex art. 2033 c.c.. Al contrario, se il riconoscimento del debito interviene successivamente all'impugnazione del diniego dinanzi al giudice tributario, il giudizio instaurato non dovrebbe estinguersi sino all'erogazione delle somme da rimborsare, né potrebbe essere dichiarato il difetto di giurisdizione, atteso che quest'ultima si determina al momento della proposizione della domanda.

L'impugnazione del diniego deve essere proposta:

• entro il termine di 60 giorni dalla ricezione dell'atto, se il diniego è espresso;

• dopo il novantesimo giorno dalla presentazione della domanda, ma entro il termine di prescrizione decennale, se il diniego è tacito.

Con particolare riferimento all'indebita corresponsione di somme da parte del contribuente la giurisprudenza della Suprema Corte, aderendo ad un orientamento ormai consolidato, ha in più occasioni chiarito che nell'ordinamento tributario vige, per la ripetizione dell'indebito, un regime speciale basato sull'istanza di parte, da presentare, a pena di decadenza, nel termine previsto dalle singole leggi di imposta o, in difetto, dalle disposizioni sul contenzioso tributario (artt. 19 e 21 del d.lgs. 546/1992), e ciò qualunque sia la ragione della non debenza. Pertanto, il versamento effettuato da chi non vi era tenuto, nell'erroneo ma scusabile convincimento di esservi personalmente obbligato, configura un indebito soggettivo ex latere solventis, con la conseguenza che il solvens ha azione di ripetizione che, nel diritto tributario, si traduce nella possibilità di presentare istanza di rimborso, trovando applicazione l'art. 38 del d.P.R. n. 602/1973, oltreché in caso di errore materiale, in quello di inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento indebito, a prescindere dalla riferibilità dell'errore al versamento, all'an od al quantum del tributo (Cass. V, n. 12269/2017; Cass. V, n. 14608/2019; Cass. V, n. 4586/2018).

La mancata, tempestiva, impugnazione del diniego dell'istanza di rimborso determina l'intangibilità del relativo rapporto, posto che in campo tributario il diritto soggettivo del contribuente al rimborso è fronteggiato non da un potere discrezionale ma dall'obbligo dell'Amministrazione tributaria,ex art. 53 Cost., di ristabilire la giusta imposizione nel rispetto della capacità contributiva, sicché la riproposizione della medesima istanza, ormai rivolta contro un provvedimento ormai definitivo, corrisponde ad una richiesta di esercizio del potere di autotutela da parte dell'Amministrazione finanziaria, il quale presuppone l'esistenza di un interesse di rilevanza generale alla rimozione (Cass. VI-5, n. 26087/2014).

In linea generale, nel processo tributario l'onere della prova grava in capo all'Amministrazione finanziaria, assumendo il contribuente/ricorrente solo il ruolo di attore in senso formale e non sostanziale.

Invece, nelle liti di rimborso l'onere della prova grava in capo al contribuente, che assume quindi il ruolo di attore in senso sostanziale, in quanto l'impugnazione dallo stesso proposta dà luogo ad un giudizio avente ad oggetto l'accertamento del diritto al rimborso. Come precisato dalla Suprema Corte (tra le tante, ed in epoca recente, Cass. V, n. 7602/2018; Cass. n. 12291/2018; Cass. V, n. 21770/2018; Cass. V, n. 27580/2018), incombe sul contribuente, il quale invochi il riconoscimento di un credito d'imposta, l'onere di provare i fatti costitutivi dell'esistenza del credito. Qualora la controversia abbia ad oggetto l'impugnazione del rigetto dell'istanza di rimborso di un tributo, il contribuente è attore in senso non solo formale ma anche sostanziale, con la conseguenza che grava su di lui l'onere di allegare e provare i fatti a cui la legge ricollega il trattamento impositivo rivendicato.

Le sentenze di condanna al pagamento di somme in favore del contribuente sono immediatamente esecutive, con la conseguenza che l'obbligo di restituzione non necessita più del passaggio in giudicato della sentenza.

Inoltre, in caso di rimborso spontaneo nelle more del processo, non si verifica più l'acquiescenza come nel sistema previgente, poiché il pagamento, essendo dovuto ex art. 69 d.lgs. n. 546/1992, non comporta cessazione della materia del contendere.

Nel caso particolare di presentazione di più istanze, a seguito di un primo diniego, occorre rilevare che il termine di impugnazione deve essere computato sempre con riferimento al primo diniego, con la conseguenza che:

• se il primo è un diniego espresso, decorsi 60 giorni dalla notificazione dello stesso senza che il contribuente abbia proposto impugnazione, esso diventa inoppugnabile e il rapporto d'imposta si cristallizza;

• se il primo è un diniego tacito, non opera il suddetto termine di decadenza e, quindi, il contribuente potrà proporre ricorso, purché entro il termine di prescrizione previsto.