Ricorso contro l'atto di irrogazione delle sanzioni per sproporzione delle sanzioni irrogateInquadramentoLe sanzioni amministrative tributarie sono sanzioni pecuniarie, consistenti nel pagamento di una somma di denaro proporzionale rispetto al tributo non dichiarato o non versato (in una percentuale fissata tra un minimo e un massimo). Tale proporzionalità è volta a rendere adeguata la sanzione al vantaggio economico connesso all'illecito. I criteri principali per la concreta determinazione della sanzione sono individuati dall'art. 7 del d.lgs. n. 472/1997, ferma l'operatività della più favorevole disciplina, ove ne ricorrano i presupposti, del cumulo giuridico e della continuazione. FormulaCORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI PRIMO GRADO DI .... 1 RICORSO 2 AVVERSO PROVVEDIMENTO DI IRROGAZIONE SANZIONI N. .... EMESSO DA AGENZIA DELLE ENTRATE - UFFICIO DI .... Il Sig. ...., nato a ...., il ...., e residente in ...., C.F.: ...., elettivamente domiciliato in ...., via ...., presso lo Studio dell'Avv. ...., il quale lo rappresenta e difende giusta procura in calce al presente atto 3 ; - ricorrente - Agenzia delle Entrate di .... - resistente - PREMESSO CHE – in data .... è stato notificato allo scrivente, a cura della Agenzia delle Entrate - Ufficio di ...., “Atto di Contestazione - Provvedimento Irrogazione Sanzione n. ...., relativo all'anno di imposta .... 4 RICORRE Contro il predetto atto per il seguente motivo: 1. Sproporzione delle sanzioni irrogate rispetto all'illecito contestato L'atto impugnato è illegittimo per evidente sproporzione delle sanzioni irrogate al contribuente. Nel caso specifico, infatti, la sanzione è stata irrogata al contribuente in applicazione dell'art. 13 del d.lgs. n. 471/1997, in quanto si è avvalso, quale importatore, del sistema di sospensione del versamento dell'imposta senza immettere materialmente la merce nel deposito fiscale. Tuttavia, nella fattispecie considerate la norma in questione dovrebbe essere disapplicata per incompatibilità con il diritto europeo: come infatti affermato dalla Corte di Giustizia dell'Unione europea con la decisione del 17 luglio 2014, in C-272/13 Equoland, la sanzione in questione deve essere disapplicata qualora ecceda, in ragione della percentuale fissata per la maggiorazione e dell'impossibilità di graduarne la misura alle circostanze concrete, il limite necessario per assicurare l'esatta riscossione ed evitare l'evasione, atteso che, tenuto conto della natura formale della violazione, potrebbero costituire un'adeguata sanzione anche i soli interessi moratori. La situazione considerate nel caso Equoland dalla Corte di Giustizia è peraltro assolutamente analoga a quella dell'odierno ricorrente in quanto .... Il sottoscritto, come rappresentato, domiciliato e difeso, CHIEDE all'Ill.ma Corte di giustizia tributaria di primo grado adita di accogliere il ricorso. Ai sensi dell'art. 10, comma 6 del d.P.R. n. 115/2002 si dichiara che il valore della presente causa è stabilito in € .... e che dunque viene versato un contributo unificato di importo pari ad € .... 5 . Con vittoria di spese. ISTANZA DI DISCUSSIONE IN PUBBLICA UDIENZA 6 Si chiede, altreì, ai sensi e per gli effetti dell'art. 33, comma 1 - d.lgs. n. 546/1992, che il ricorso venga discusso in pubblica udienza. Si fa riserva di produzione di memorie, in ragione delle difese della parte resistente, e si allega la seguente documentazione: 1. Atto impugnato; 2. ....; 3. ..... Luogo e data .... Firma Difensore .... PROCURA 7 Il Sig. ...., nomina proprio procuratore alle liti l'Avv. ...., e per l'effetto, lo autorizza a rappresentarlo e difenderlo nel giudizio, conferendo allo stesso ogni più ampia facoltà di legge, ed eleggendo domicilio presso lo studio del predetto legale in ...., via .... Luogo e data .... Firma Mandante .... Autentica della Firma .... [1] [1]La competenza per territorio delle Corti tributarie deve essere determinata avendo riguardo al disposto dell'art. 4 del d.lgs. n. 546/1992, come modificato dell'art. 9, comma 1, lett. b) del d.lgs. n. 156/2015. Più in particolare, la competenza per territorio deve essere individuata secondo i seguenti criteri: a) per le controversie proposte nei confronti degli enti impositori, degli agenti della riscossione e dei soggetti iscritti all'albo di cui all'art. 53 del d.lgs. n. 446/1997, sono competenti le Corti Tributarie nella cui circoscrizione i primi hanno la sede; b) per le controversie proposte nei confronti di articolazioni dell'Agenzia delle Entrate, con competenza su tutto o parte del territorio nazionale, sono competenti le Corti tributarie nella cui circoscrizione hanno sede, non le articolazione medesime, ma l'ufficio al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso. [2] [2]L'articolo 16 (Giustizia tributaria digitale) del d.l. n. 119/2018, modificando il comma 3 dell'art. 16-bis del d.lgs. n. 546/1992, ha disposto l'obbligo della costituzione in giudizio di I e II grado con modalità telematica relativamente ai ricorsi notificati a decorrere dal 1° luglio 2019. La stessa modifica normativa chiarisce che per i ricorsi già iscritti a ruolo, in casi eccezionali il Presidente della Corte di giustizia tributaria o di Sezione, può autorizzare, con provvedimento motivato, il deposito con modalità diverse da quelle telematiche. Si precisa che il suddetto obbligo non vale per i soggetti che decidono di non avvalersi dell'assistenza tecnica nelle cause di valore inferiore ai tremila euro (art. 16-bis, comma 3-bis del d.lgs. n. 546/1992); tuttavia se intendono avvalersi della modalità telematica ai fini della costituzione in giudizio devono avere un indirizzo di posta elettronica certificata da indicare nel ricorso (art. 16-bis, comma 3-bis del d.lgs. n. 546/1992). [3] [3]Occorre considerare che l'art. 12 del d.lgs. n. 546/1992 contempla l'obbligo dell'assistenza in giudizio di un difensore abilitato, per le parti diverse dagli enti impositori, dagli agenti della riscossione, dai soggetti iscritti nell'albo di cui all'art. 53 del d.lgs. n. 446/1997. L'obbligo non sussiste per le controversie il cui valore non sia maggiore di tremila euro, calcolato sulla base dell'importo del tributo, al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni. In caso di difetto di rappresentanza di assistenza o di autorizzazione, o in caso di vizio che determina la nullità della procura al difensore, si applica, per espresso rinvio dell'art. 12, la disciplina dell'art. 182 c.p.c. Possono essere abilitati all'assistenza tecnica: – gli avvocati, i commercialisti (iscritti nella sezione A del relativo albo), i consulenti del lavoro; – se iscritti nell'elenco tenuto a cura del Dipartimento delle finanze del Ministero dell'economia e delle finanze ed in possesso degli ulteriori requisiti richiesti per ciascuna categoria, a titolo esemplificativo: gli impiegati delle carriere dirigenziale; gli ufficiali e ispettori della guardia di finanza; i dipendenti delle associazioni di categoria rappresentate dal CNEL, e i dipendenti delle imprese, o delle loro controllate; i dipendenti dei centri di assistenza fiscale (CAF) e delle relative società di servizi, limitatamente alle controversie dei propri assistiti, se scaturite da adempimenti per i quali i CAF hanno prestato assistenza. L'elenco di cui sopra è tenuto secondo le modalità stabilite nel decreto del Ministero dell'economia e delle finanze, sentito il Ministero della giustizia, congiuntamente alla determinazione delle ipotesi di incompatibilità, diniego, sospensione e revoca della iscrizione, anche sulla base dei principi contenuti nel codice deontologico forense. Allo stato attuale il decreto è in fase di approvazione; – se iscritti nei relativi albi professionali, e per le controversie concernenti l'intestazione, la delimitazione, la figura, l'estensione, il classamento dei terreni e la ripartizione dell'estimo di una particella e la consistenza, il classamento delle unità immobiliari e l'attribuzione della rendita catastale: gli ingegneri, gli architetti, i geometri, i periti industriali, i dottori agronomi e forestali, gli agrotecnici, i periti agrari; – se iscritti nel relativo albo e per le controversie relative ai tributi doganali: gli spedizionieri doganali. I soggetti indicati possono stare in giudizio personalmente limitatamente alle controversie rientranti nell'ambito della loro attività. [4] [4]Occorre specificare la tipologia di atto dell'Amministrazione finanziaria oggetto di contestazione. Sono impugnabili esclusivamente gli atti, rientranti nella giurisdizione tributaria i cui limiti sono tracciati secondo i criteri di cui all'art. 2 del d.lgs. n. 546/1992, di cui all'art. 19 dello stesso decreto. Tuttavia a riguardo va considerato che, in accordo con un orientamento ormai consolidato della Suprema Corte, l'elencazione degli atti impugnabili contenuta nell' art. 19 del d.lgs. n. 546/1992 ha natura tassativa, ma non preclude la facoltà di impugnare anche altri atti, ove con gli stessi l'Amministrazione porti a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria (Cass. n. 3775/2018). [5] [5]Per la determinazione del contributo unificato tributario si deve prendere in considerazione la somma del tributo portato dall'atto impugnato, al netto delle eventuali sanzioni e/o interessi. Nel caso di atto relativo alle sole sanzioni pecuniarie, il contributo unificato andrà calcolato sulla base del valore delle stesse. [6] [6]In mancanza di tale istanza, il ricorso viene trattato in camera di consiglio. [7] [7]L'incarico deve essere conferito: con atto pubblico o scrittura privata autenticata; in calce o a margine di un atto nel processo, con certificazione dello stesso incaricato dell'autografia della sottoscrizione; oralmente in udienza pubblica, dandone atto nel verbale. CommentoLe sanzioni amministrative tributarie, disciplinate dal d.lgs. n. 472/1997 con un sistema ispirato dalla legge generale sulle sanzioni amministrative (l. n. 689/1981) sono sanzioni pecuniarie, consistenti nel pagamento di una somma di denaro proporzionale rispetto al tributo non dichiarato o non versato (in una percentuale fissata tra un minimo e un massimo). Il principio di proporzionalità tra violazione e sanzione, suffragato anche nella giurisprudenza unionale, ha la finalità di rendere adeguata la sanzione al vantaggio economico connesso all'illecito. L’applicazione del principio di proporzionalità, di matrice tedesca, viene applicato in tutti i campi del diritto dell’Unione, anche al di fuori della materia sanzionatoria ed è considerato parte integrante dei principi generali del diritto dell’Unione (Corte di Giustizia, 11 gennaio 2017, Spagna/Consiglio, C‑128/15, punto 71). Questo principio esige che gli strumenti istituiti da una disposizione nazionale siano idonei a realizzare gli obiettivi perseguiti dalla normativa di cui trattasi e non vadano oltre quanto è necessario per raggiungerli. L’applicazione di questo principio deve considerarsi universale, nel senso che va rispettato da tutte le normative nazionali che rientrino nell’ambito di applicazione del diritto dell’Unione o che costituiscano attuazione del medesimo, ancorché manchi una organica disciplina armonizzatrice nel settore sanzionatorio (Corte di Giustizia, 4 maggio 2023, T.A.C., C-40/21, punto 49; Corte di Giustizia, 11 aprile 2019, Repsol Butano e DISA Gas, C‑473/17 e C‑546/17, punto 39). In forza di tali principi, la Corte di Giustizia La Corte di Giustizia ha recentemente enunciato un principio di diritto dell’Unione, secondo cui il principio di proporzionalità in materia di sanzioni ha effetto diretto e cogente negli ordinamenti interni degli Stati membri (Corte di Giustizia, 8 marzo 2022, NE, C-205/20). Le sanzioni amministrative tributarie puniscono sia le condotte dolose che colpose ed il grado di colpevolezza influisce sulla determinazione della sanzione che è rapportata alla gravità della violazione, desunta anche dalla condotta dell'agente. Peraltro, sebbene l'ufficio sia tenuto a dimostrare in linea di principio il dolo e la colpa del trasgressore, la colpa non grave è presunta a carico del contribuente che ha coscientemente e volontariamente posto in essere la violazione. Salvi i casi nei quali la sanzione pecuniaria è stabilita in misura fissa, la stessa è determinata dalla legge in misura variabile, tra un minimo ed un massimo, tenuto conto di fattori oggettivi e soggettivi, secondo il principio di proporzionalità della sanzione rispetto alla violazione commessa. I criteri di determinazione della sanzione sono dettati specificamente dall'art. 7 del d.lgs. n. 472/1997 e considerano: la gravità della violazione, che può essere desunta dalle caratteristiche della condotta dell'agente, dall'opera da lui svolta per l'attenuazione o l'eliminazione delle conseguenze e, per altro verso, dalla personalità del trasgressore e dalle sue condizioni economiche sociali. In particolare, rileva, sotto questo profilo, l'entità del tributo evaso e l'elemento soggettivo (dolo o colpa); la personalità dell'autore della violazione e le sue condizioni economiche e sociali (art. 7, comma 1). Occorre avere riguardo al fatto che il peso della sanzione è minore quanto maggiori sono le disponibilità economiche di colui al quale viene inflitta e, nei limiti del possibile. La personalità del trasgressore è desunta anche dai suoi precedenti fiscali; la recidiva (art. 7, comma 3), secondo la vecchia disposizione la sanzione può essere aumentata fino alla metà nei confronti di chi nei tre anni precedenti sia incorso in altra violazione della stessa indole. Il comma 4 del predetto art. 7 consente al contribuente di dimostrare, poi, l'eccezionale e manifesta sproporzione tra entità del tributo e la sanzione, ipotesi nella quale la sanzione può essere ridotta fino alla metà del minimo L'art. 12 disciplina il regime sanzionatorio applicabile qualora uno stesso soggetto: • con un'unica azione o omissione trasgredisca più disposizioni anche relative a tributi diversi; • con più azioni od omissioni commetta diverse violazioni formali della medesima disposizione; • anche in tempi diversi, infranga più disposizioni che, nella loro progressione, influenzano o tendono ad influenzare la determinazione dell'imponibile ovvero la liquidazione anche periodica del tributo. Se le violazioni vertono su un unico tributo e sullo stesso periodo d'imposta: a) è prevista una sola sanzione; b) la sanzione da considerare è quella relativa alla violazione più grave; c) in concreto si dovrebbe applicare la sanzione prevista per la violazione più grave aumentata da un quarto al doppio (ai sensi del comma 7, la sanzione non può essere comunque superiore a quella derivante dalla somma delle sanzioni previste per le singole violazioni). Se le violazioni vertono su un unico tributo ma sono inerenti a periodi d'imposta diversi: a) è prevista un'unica sanzione; b) la sanzione da considerare è quella relativa alla violazione più grave; c) la sanzione prevista per la violazione più grave può essere aumentata dalla metà al triplo; d) la sanzione da applicare in concreto è quella sub c) maggiorata da un quarto al doppio del suo valore: occorre precisare che, ai sensi del settimo comma, la sanzione non può essere comunque superiore a quella derivante dalla somma delle sanzioni previste per le singole violazioni. Se le violazioni concernono più tributi e sono inerenti allo stesso periodo d'imposta: a) è prevista un'unica sanzione; b) la sanzione da considerare è quella relativa alla violazione più grave; c) la sanzione applicata per la violazione più grave si aumenta di un quinto; d) la sanzione da applicare in concreto è quella sub c) maggiorata da un quarto al doppio (analogamente ai casi precedenti, ai sensi del comma 7, la sanzione non può essere comunque superiore a quella derivante dalla somma delle sanzioni previste per le singole violazioni). Se le violazioni rilevano ai fini di più tributi ma sono inerenti a periodi d'imposta diversi: a) è prevista un'unica sanzione; b) la sanzione da considerare è quella relativa alla violazione più grave; c) la sanzione prevista per la violazione più grave si aumenta di un quinto; d) la sanzione sub c) è aumentata dalla metà al triplo; e) la sanzione da applicare in concreto è quella sub d) maggiorata da un quarto al doppio (analogamente al caso precedente, ai sensi del comma 7, la sanzione non può essere comunque superiore a quella derivante dalla somma delle sanzioni previste per le singole violazioni). Continuazione delle violazioni. Il d.lgs. n. 99/2000 ha riscritto l'art. 12, comma 5, prevedendo che, per le violazioni della stessa indole commesse in periodi d'imposta diversi, la sanzione base, determinata ai sensi dei commi precedenti, è aumentata dalla metà al triplo. L'ufficio può irrogare la sanzione che si riferisce a periodi di imposta diversi con diversi atti, nel rispetto del limite che non può essere comunque superiore a quella risultante dal cumulo delle sanzioni previste per le singole violazioni. Per effetto delle modifiche apportate dal d.lgs. n. 203/1998, il successivo comma 6 prevede che la continuazione delle violazioni – che rende applicabile la disciplina sanzionatoria sopra descritta – è interrotta dalla “constatazione” delle violazioni. Il d.lgs. n. 203/1998, infine, ha introdotto nell'art. 12, il comma 8, prevedendo: • da un lato, la parziale inapplicabilità delle norme sulla continuazione delle violazioni, nel caso in cui intervenga un accertamento con adesione. La parzialità discende dalla circostanza che le norme sulla continuazione si applicano “separatamente per ciascun tributo e per ciascun periodo d'imposta”, mentre, secondo la regola generale innanzi ricordata, si sarebbe avuta la determinazione di un'unica sanzione per tutti i tributi e per tutti i periodi d'imposta considerati; • che la sanzione conseguente alla rinuncia all'impugnazione dell'avviso di accertamento, alla conciliazione giudiziale e alla definizione agevolata ai sensi degli artt. 16 e 17 del d.lgs. n. 472/1997 deve essere rapportata, nella sua determinazione, alle sole violazioni indicate nell'atto di contestazione o di irrogazione delle sanzioni. La stessa sanzione, così come determinata, non può esplicare i propri effetti al di fuori delle violazioni ivi contestate, né può essere influenzata da altre violazioni. |
